Cassazione Civile, Sentenza n. 18562/2023 del 30/06/2023

Esito

La controversia

Impugnazione del silenzio-rifiuto sull'istanza di rimborso delle ritenute operate e versate, relative all'addizionale del 10% prevista dall'art. 33 d.l. n. 78/2010 sui compensi erogati sotto forma di bonus e stock options (anni 2014-2015). Il ricorrente contestava l'applicazione dell'addizionale sostenendo l'insussistenza del requisito oggettivo in quanto la parte variabile della retribuzione non avrebbe ecceduto il triplo della parte fissa, per cui l'addizionale non sarebbe dovuta.

La decisione

Il ricorso per cassazione è stato rigettato. La Corte ha ritenuto che, a decorrere dal 17 luglio 2011 (data di entrata in vigore della legge di conversione del d.l. n. 98/2011), il comma 2-bis dell'art. 33 ha modificato la base imponibile: l'addizionale del 10% si applica sull'ammontare dei compensi variabili che eccede l'importo corrispondente alla parte fissa della retribuzione, senza richiedere anche il superamento del triplo della parte fissa. Il comma 2-bis non ha variato il presupposto soggettivo/oggettivo dell'imposizione (tipologia di soggetti e di compensi) ma ha esteso la base imponibile, determinando la tacita abrogazione parziale del precedente riferimento alla eccedenza del triplo. La Corte ha inoltre rigettato le eccezioni sul presunto giudicato esterno e ha condannato il ricorrente al pagamento delle spese di giudizio (liquidate in euro 5.000,00 oltre oneri).

Norme richiamate

• art. 33 d.l. n. 78/2010

  "Per i compensi di cui al comma 1, le disposizioni di cui ai commi precedenti si applicano sull'ammontare che eccede l'importo corrispondente alla parte fissa della retribuzione." (comma 2-bis) e riferimento al comma 1: "sui compensi a questo titolo, che eccedono il triplo della parte fissa della retribuzione... è applicata una aliquota addizionale del 10 per cento."

  La Corte interpreta il comma 2-bis come modifica della base imponibile (dal criterio dell'eccedenza del triplo alla mera eccedenza rispetto alla parte fissa) a decorrere dal 17/07/2011, senza modificare il presupposto soggettivo/oggettivo dell'imposizione previsto dal comma 1.

• art. 23, co. 50-bis e 50-ter del d.l. n. 98/2011 (conv. in l. n. 111/2011)

  "Per i compensi di cui al comma 1, le disposizioni di cui ai commi precedenti si applicano sull'ammontare che eccede l'importo corrispondente alla parte fissa della retribuzione."; "la disposizione ... si applica ai compensi corrisposti a decorrere dalla data di entrata in vigore della legge di conversione del presente decreto" (17 luglio 2011).

  La novella ha l'effetto di ampliare la base imponibile dal 17/07/2011; il richiamo al comma 1 conserva il presupposto soggettivo/oggettivo ma non il precedente criterio di determinazione della base imponibile.

• art. 15 delle Preleggi

  Richiamato per il principio secondo cui una nuova norma incompatibile con una precedente può determinarne l'abrogazione tacita, applicato dalla Corte per spiegare l'abrogazione parziale del precedente criterio della base imponibile.

• art. 12 delle Preleggi

  Richiamato per l'uso dei lavori preparatori e dell'intenzione del legislatore nell'interpretazione normativa.

• art. 53 Cost.

  La Corte valuta le questioni di compatibilità col principio di capacità contributiva, ritenendo che la scelta legislativa disincentivante sia rimessa alla discrezionalità del legislatore e non manifestamente incostituzionale.

• art. 3 Cost.

  Richiamato nel contesto del principio di uguaglianza e della sua compatibilità con differenziazioni fiscali giustificate e proporzionate.

• Corte cost., sent. n. 201/2014

  "Allo stesso modo, non è arbitraria l’individuazione della componente variabile della retribuzione in forma di bonus o stock options – oltre un certo multiplo del compenso fisso – quale fatto espressivo della capacità contributiva..."

  La sentenza della Corte costituzionale è richiamata per confermare che la disciplina originaria è stata ritenuta compatibile con la Costituzione; tuttavia la Corte di cassazione osserva che quella pronuncia non risolve la specifica questione interpretativa circa il rapporto tra comma 1 e comma 2-bis.

Massime di principio

• Per i compensi corrisposti dal 17/07/2011 in poi, l'addizionale del 10% prevista dall'art. 33 si calcola sull'ammontare della retribuzione variabile che eccede la parte fissa, anche se tale eccedenza non supera il triplo della parte fissa.
• L'introduzione del comma 2-bis ha modificato la base imponibile, non il presupposto soggettivo/oggettivo dell'imposizione: soggetti e natura del compenso restano i medesimi, ma si estende la quota di variabile imponibile.
• Quando una norma successiva è incompatibile, anche parzialmente, con una precedente nella parte di disciplina della base imponibile, può operare un'abrogazione tacita limitata (in parte qua) ai sensi delle Preleggi.
• Per i periodi anteriori al 17/07/2011 resta applicabile la disciplina precedente (criterio dell'eccedenza del triplo della parte fissa).
• Le decisioni di merito che esprimono una interpretazione 'astratta' della norma non producono automaticamente efficacia di giudicato opponibile a terzi: il giudicato esterno richiede le stesse parti e gli stessi fatti; la mera interpretazione giuridica non vincola altri giudici in assenza di identità di parti e situazione di fatto consolidata.
• Dubbi di costituzionalità legati a differenziazioni fiscali vanno valutati con riferimento ai principi di proporzionalità e ragionevolezza: il legislatore ha ampia discrezionalità nel perseguire finalità di politica pubblica (es. stabilità finanziaria) purché la misura non sia arbitraria.