Sentenza del 01/04/2020 n. 10916 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

I ricorrenti impugnavano la sentenza per plurime ragioni processuali e di merito: (i) incompetenza territoriale e applicazione dell'art. 18 D.Lgs. 74/2000 (criteri di attribuzione della competenza nei reati tributari); (ii) inutilizzabilità delle sommarie informazioni testimoniali rese dal rag. (OMISSIS) ai sensi dell'art. 63, comma 2, c.p.p., perché nella sostanza già persona raggiunta da indizi; (iii) errata qualificazione delle fatture come 'operazioni inesistenti' (art. 2 D.Lgs. 74/2000) anziché ricondurle ad altre fattispecie (art. 3) dopo la riforma del 2015; (iv) mancata prova del dolo specifico di evasione; (v) vizio di motivazione e travisamento probatorio circa il ruolo e la responsabilità di alcuni imputati (in particolare l'arch. (OMISSIS)); (vi) censura sulla determinazione della pena e sul mancato riconoscimento o estensione dell'attenuante speciale di cui all'art. 13-bis D.Lgs. 74/2000; (vii) questioni processuali formali (nullità decreto di fissazione udienza preliminare, avvertimenti, contumacia ecc.).

La decisione

La Corte di Cassazione, con parziale accoglimento, ha rigettato nella sostanza la maggior parte dei motivi: ha confermato la ricostruzione di fatto dei giudici di merito e la qualificazione delle fatture come, in parte, soggettivamente e oggettivamente inesistenti (art. 2 e art. 8 D.Lgs. 74/2000), ha ritenuto legittima l'applicazione delle regole di competenza territoriale (Milano competente), ha escluso l'illegittimità dell'uso delle dichiarazioni del rag. (OMISSIS) poiché i giudici di merito hanno valutato che al momento delle sue sommarie informazioni non sussistevano indizi tali da considerarlo nella sostanza indagato, e ha chiarito che le dichiarazioni rese da persone raggiunte da indizi non sono utilizzabili contro di esse ma solo nei confronti di terzi. Ha inoltre confermato che la riforma (D.Lgs. 158/2015) non ha mutato il rapporto di specialità tra l'art. 2 e l'art. 3: il discrimine è la documentazione (fatture). Tuttavia la Corte ha parzialmente accolto i ricorsi in punto di trattamento sanzionatorio e prescrizione: ha annullato con rinvio la determinazione della pena per necessaria rideterminazione alla luce della declaratoria di prescrizione di alcune fatture (alcuni reati estinti per prescrizione con riferimento a specifiche fatture emesse nel 2011 e precedenti) e ha annullato senza rinvio alcune pronunce solo per prescrizione; ha infine annullato la sentenza in relazione alla posizione dell'arch. (OMISSIS) per carenza di motivazione e ha disposto rinvio per nuovo esame della sua responsabilità. Rimangono irrevocabili le pronunce di responsabilità per gli altri reati non toccati dall'annullamento e rinvio.

Norme richiamate

• art. 63 c.p.p., comma 2

  Le dichiarazioni rese da persona raggiunta da indizi di colpevolezza nel corso di sommarie informazioni testimoniali non possono essere utilizzate a suo carico, ma possono essere utilizzate nei confronti di terzi; il giudice di merito valuta in termini sostanziali se al momento della dichiarazione il dichiarante era nella sostanza indagato

• D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74, artt. 1, 2, 3, 8, 13-bis, 18

  Art.2 (dichiarazione fraudolenta con fatture per operazioni inesistenti) è fattispecie più grave e distinta dall'art.3 (altri artifici); la riforma 2015 non ha eliminato il rapporto di specialità tra art.2 e art.3: il discrimine è la natura e la documentazione dell'operazione (fatture hanno speciale rilevanza probatoria). Art.8 (emissione fatture inesistenti) può considerarsi reato unico per plurime emissioni nello stesso periodo ai sensi comma 2; art.18 disciplina la competenza territoriale speciale nei reati tributari con eccezioni (reati in dichiarazione e ipotesi di plurima emissione nello stesso periodo). Art.13-bis (attenuante speciale per il pagamento): il beneficio vale solo per chi materialmente provvede al pagamento salvo concreta e tempestiva adesione dei compartecipi.

• D.Lgs. 24 settembre 2015, n. 158

  Ha riformulato talune definizioni e l'ambito applicativo degli artt.2-3 D.Lgs.74/2000 ma non ha alterato il principio di specialità reciproca tra art.2 e art.3; ha chiarito distinzione tra operazioni inesistenti (art.2) e operazioni apparenti/diverse (art.3).

• art. 16 c.p.p., art. 12 c.p.p., art. 8 c.p.p., art. 9 c.p.p.

  Principi di connessione e determinazione del giudice competente (art.16 c.p.p. per reato commesso prima); connessione ex art.12 c.p.p.; art.8/9 regole ordinarie e suppletive di competenza, integrate dalla disciplina speciale tributaria (D.Lgs. 74/2000, art.18).

• D.P.R. 633/1972, artt. 17-21

  La fattura costituisce presupposto per l'insorgenza di diritti/doveri IVA: l'emissione di fattura può far sorgere un debito d'imposta e legittimare detrazioni; la disciplina IVA conferisce alla fattura particolare efficacia probatoria, giustificando il trattamento penale più severo per i reati che la utilizzano fraudolentemente.

• art. 110 c.p.

  Regole sul concorso di persone nel reato applicate per valutare la responsabilità degli emittenti e degli utilizzatori delle fatture; è possibile il concorso tra emittente e altri soggetti secondo le regole ordinarie, fermo restando la deroga relativa all'insussistenza del concorso tra emittente e utilizzatore nell'art.9 D.Lgs.74/2000 nei casi previsti.

• art. 132, 133, 62-bis c.p.

  Criteri di determinazione della pena e valutazione delle circostanze attenuanti/generiche: la Corte rileva necessità di motivazione specifica per riconoscimento di attenuanti generiche e richiama parametri per la determinazione in concreto delle pene accessorie (rinvio a principi di SS.UU.).

• art. 158 c.p. e disciplina della prescrizione

  Il delitto di emissione di fatture è reato istantaneo perfezionato alla data di emissione della singola fattura; la decorrenza della prescrizione va computata in relazione alle singole emissioni (salvo effetti della continuazione), con conseguente possibile estinzione di singole fattispecie per prescrizione anche se esiste una continuità di atti.

• SS.UU. Suraci (n. 28910/2019)

  Le pene accessorie devono essere determinate in concreto dal giudice in base ai criteri di cui all'art.133 c.p. e non rapportate automaticamente alla durata della pena principale.

Massime di principio

• Dichiarazioni rese in sommarie informazioni da persone che, nel corso dell'esame, emergono come raggiunte da indizi di colpevolezza sono inutilizzabili contro il dichiarante ma possono essere valutate nei confronti di terzi; il giudice di merito valuta in termini sostanziali se la persona era nella sostanza indagata al momento della dichiarazione.
• Nelle fattispecie tributarie la distinzione tra art.2 (fatture per operazioni inesistenti) e art.3 (altri artifici) resta basata sul tipo di documentazione: le fatture godono di particolare efficacia probatoria e possono integrare la fattispecie più grave (art.2); la riforma del 2015 non ha eliminato questa specialità.
• La competenza territoriale nei reati tributari segue la disciplina speciale del D.Lgs. 74/2000 (art.18): in presenza di pluralità di soggetti e plurimi anni di imposta, se non è possibile individuare un unico luogo di emissione, si applica il criterio del luogo di accertamento; il criterio del PM che per primo iscrive la notizia di reato è previsto per il caso specifico di fatture plurime emesse nello stesso periodo e facilita l'individuazione praticabile della competenza.
• Per l'emissione di fatture (art.8) ogni singola fattura è reato istantaneo; la continuità normativa può avere effetti sul trattamento ma non sospende la decorrenza della prescrizione per ciascuna emissione se non diversamente motivato: attenzione al computo dei termini prescrizionali.
• L'attenuante speciale di cui all'art.13-bis (pagamento) opera solo per chi effettua il pagamento integrale tempestivo; non si estende automaticamente ai compartecipi, salvo che costoro dimostrino una concreta e tempestiva volontà riparatoria.
• In Cassazione il sindacato sulla motivazione è limitato: non si procede a una nuova valutazione del merito dei fatti se la sentenza di merito fornisce un'argomentazione logica, coerente e non contraddittoria; viceversa carenze gravi di motivazione o omissioni possono determinare annullamento e rinvio (anche per posizioni individuali).
• Nella ricalibrazione della pena dopo annullamento parziale il giudice chiamato al rinvio deve valutare separatamente la pena principale e le pene accessorie (applicare i criteri dell'art.133 c.p. e tenere conto dei principi espressi dalle Sezioni Unite).