Cassazione Civile, Sentenza n. 18855/2023 del 04/07/2023

Esito

La controversia

Leonardo chiedeva il rimborso delle imposte versate sull'accantonamento iscritto al "fondo oscillazione cambi" relativo all'esercizio 1987 (importo £. 5.011.824.731), sostenendo che l'art. 72 del DPR n. 917/1986, applicabile retroattivamente per effetto dell'art. 36 del DPR n. 42/1988, consentiva la deduzione di tale accantonamento. L'Amministrazione contestava la retroattività e la conformità della dichiarazione rettificativa (istanza di rimborso) ai requisiti dell'art. 72, ritenendo inadempiuto l'onere probatorio della società circa la formazione dell'accantonamento e chiedendo, in subordine, l'inefficacia dell'istanza per tardività.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle Entrate. Ha ritenuto regolare l'iter del giudice di merito che aveva verificato la conformità delle modalità di accantonamento ai criteri dell'art. 72 D.P.R. 917/1986, valorizzando il bilancio certificato, la relazione del CdA e la relazione della società di revisione come elementi probatori rilevanti. Ha inoltre confermato il principio secondo cui l'istanza di rimborso tempestiva rende la dichiarazione conforme alla nuova disciplina consentendo l'applicazione retroattiva dell'art. 72, e ha escluso l'obbligo di fornire una articolazione analitica delle singole partite quando la normativa fiscale prevede un criterio di valutazione globale/forfettario. In conclusione, è stato riconosciuto il diritto al rimborso in favore di Leonardo e condannata l'Agenzia alle spese di giudizio.

Norme richiamate

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (T.U. imposte sui redditi)

  Stabilisce i criteri per la deduzione degli accantonamenti al fondo copertura rischi di cambio e richiede il raffronto tra saldi valutari al momento dell'insorgenza e alla fine dell'esercizio; la Corte ha interpretato che le modalità di quantificazione documentate nel bilancio possono soddisfare tali requisiti e che la norma può avere effetto retroattivo se la dichiarazione diventa conforme per rettifica tempestiva.

• D.P.R. 4 febbraio 1988, n. 42

  Consente l'applicazione retroattiva delle disposizioni del T.U. 917/1986 quando la dichiarazione dei redditi risulti conforme alla nuova disciplina a seguito di rettifica mediante istanza di rimborso tempestiva; la Corte ne ha confermato l'operatività nelle ipotesi analoghe a quella esaminata.

• D.P.R. 30 settembre 1973, n. 597

  normativa applicabile al periodo (riferimento generale)

  Riferimento storico: l'Amministrazione aveva originariamente considerato non deducibile l'accantonamento ai sensi del previgente regime; la decisione ha valutato la successiva applicazione del nuovo regime (917/1986) per effetto della rettifica.

• Codice di procedura civile

  Rimanda agli effetti della mancata contestazione in giudizio; la Corte ha però osservato che la Commissione ha effettivamente esaminato e respinto le contestazioni dell'Ufficio, non applicando automatismi dell'art.115 in senso favorevole all'Amministrazione.

• Codice di procedura civile

  Norme di impugnazione per la cassazione; con riferimento a queste disposizioni la Corte ha esaminato i motivi dedotti dall'Amministrazione e li ha ritenuti infondati.

• Codice civile

  Principio sull'onere della prova; la Corte ha richiamato che l'onere probatorio grava sul contribuente che invoca la deduzione, ma ha ritenuto che il bilancio certificato e gli allegati forniti fossero prova adeguata non efficacemente confutata dall'Amministrazione.

• Preleggi

  Richiamati in relazione ai principi generali del diritto tributario e della interpretazione delle norme tributarie; la Corte ne ha fatto riferimento nel quadro delle censure di violazione di legge mosse dall'Amministrazione.

Massime di principio

• La rettifica della dichiarazione mediante istanza di rimborso tempestiva può rendere la dichiarazione conforme alla nuova normativa e permettere l'applicazione retroattiva della norma fiscale (art.36 DPR 42/1988) se la rettifica è effettuata nei termini previsti per il rimborso.
• Il bilancio certificato, unitamente alla relazione del consiglio di amministrazione e alla relazione della società di revisione, costituisce prova rilevante e presuntivamente attendibile delle modalità di contabilizzazione (anche quando non è possibile fornire una dimostrazione analitica) e può soddisfare l'onere probatorio del contribuente se l'Amministrazione non produce documenti che ne dimostrino l'errore.
• Quando la normativa fiscale prevede un criterio di valutazione 'globale' o forfettario (come per l'art.72 sul fondo oscillazione cambi), non è sempre necessario fornire un'elencazione analitica di tutte le partite valutarie; è sufficiente dimostrare che il metodo di calcolo adottato è coerente con il criterio legale e documentato nei prospetti di bilancio.
• L'onere della prova grava sul contribuente che chiede la deduzione/rimborso, ma tale onere può essere assolto mediante documentazione contabile certificata; l'Amministrazione deve contestare concretamente e documentare l'errore per prevalere in giudizio.
• Un'istanza di rimborso tardiva è inefficace solo se la dichiarazione originaria era già conforme alla nuova normativa; se la conformità deriva dalla rettifica tempestiva, la retroattività è possibile.
• Il giudice deve motivare in concreto l'esame della conformità della dichiarazione alla norma fiscale: valutazioni generiche o omissioni motivazionali possono essere censurate in sede di legittimità.