Sentenza del 08/09/2016 n. 17757 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate contestava la possibilità per la contribuente di riportare e detrarre nel 2002 un'eccedenza IVA maturata nel 2001, poiché per il 2001 non era stata presentata la dichiarazione annuale. Secondo l'Amministrazione, le sole liquidazioni periodiche non erano sufficienti e l'omissione della dichiarazione avrebbe comportato la perdita del diritto alla detrazione, lasciando eventualmente esperibile soltanto la procedura di rimborso. La curatela sosteneva invece che il credito risultava dalle liquidazioni periodiche, dai regolari versamenti e dalla documentazione contabile, sicché l'omissione annuale costituiva una violazione meramente formale.

La decisione

La Corte di cassazione, a Sezioni Unite, ha rigettato il ricorso principale dell'Agenzia delle Entrate e quello incidentale della curatela sulle spese, confermando sostanzialmente l'annullamento del ruolo e della cartella. Ha stabilito che l'omessa dichiarazione annuale non determina automaticamente la perdita del diritto alla detrazione: se il credito risulta dalle dichiarazioni periodiche e dai regolari versamenti, il contribuente può dimostrarne l'effettiva esistenza e la sussistenza dei requisiti sostanziali. La detrazione deve comunque essere esercitata entro il termine previsto per la dichiarazione relativa al secondo anno successivo a quello in cui il diritto è sorto. Le spese dei giudizi sono state integralmente compensate.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 19

  Il diritto alla detrazione dell'imposta relativa ai beni e servizi acquistati o importati sorge nel momento in cui l'imposta diviene esigibile e può essere esercitato, al più tardi, con la dichiarazione relativa al secondo anno successivo a quello in cui il diritto alla detrazione è sorto

  Il diritto nasce con l'esigibilità dell'IVA e non con la presentazione della dichiarazione annuale; l'esercizio è soggetto al termine massimo previsto dalla norma.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 30, comma 2

  Se dalla dichiarazione annuale risulta ... un'eccedenza ... il contribuente ha diritto di computare l'importo dell'eccedenza in detrazione nell'anno successivo, ovvero di chiedere il rimborso

  La dichiarazione annuale è normalmente lo strumento di emersione e riporto dell'eccedenza, ma la sua omissione non può comprimere il diritto sostanziale quando il credito sia dimostrato con documentazione idonea.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 54-bis

  Controllo automatizzato della dichiarazione

  Il controllo automatizzato può rilevare l'omessa dichiarazione e iscrivere a ruolo le somme richieste, ma non può definire in via definitiva l'inesistenza di un credito sostanziale adeguatamente provato dal contribuente.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 55

  Sono computate in detrazione ... le imposte detraibili ... risultanti dalle liquidazioni prescritte

  Anche in caso di omessa dichiarazione, le liquidazioni periodiche e le imposte detraibili risultanti da esse costituiscono elementi rilevanti per la ricostruzione del credito.

• D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 5, comma 1

  Per determinare l'imposta dovuta sono computati in detrazione tutti i versamenti effettuati relativi al periodo, il credito dell'anno precedente del quale non è stato chiesto il rimborso, nonché le imposte detraibili risultanti dalle liquidazioni regolarmente eseguite

  La norma impone di considerare, nella determinazione dell'imposta, i crediti e le detrazioni risultanti dalle liquidazioni regolarmente effettuate, anche quando la dichiarazione annuale sia omessa.

• D.P.R. n. 322 del 1998, art. 8, comma 3

  Le detrazioni sono esercitate entro il termine stabilito dal D.P.R. n. 633 del 1972, art. 19, comma 1, secondo periodo

  L'omissione dichiarativa non elimina il diritto se il contribuente lo esercita entro il termine massimo biennale previsto dalla disciplina IVA.

• Sesta direttiva IVA 77/388/CEE, artt. 17, 18 e 22

  Il principio fondamentale di neutralità dell'IVA esige che la detrazione dell'imposta a monte sia accordata se gli obblighi sostanziali sono soddisfatti, anche se taluni obblighi formali sono stati omessi

  Gli obblighi sostanziali, come l'effettività dell'acquisto, l'assoggettamento a IVA e l'inerenza a operazioni imponibili, prevalgono sugli adempimenti formali, salvo frodi o abusi e purché siano possibili i controlli.

• Costituzione, art. 53

  Tutti sono tenuti a concorrere alle spese pubbliche in ragione della loro capacità contributiva

  La tassazione deve riflettere l'effettiva capacità contributiva e non può fondarsi esclusivamente su un'omissione formale quando il credito fiscale reale sia dimostrato.

• Legge n. 212 del 2000, art. 10

  I rapporti tra contribuente e amministrazione finanziaria sono improntati al principio della collaborazione e della buona fede

  Il rapporto tributario deve essere gestito in modo sostanziale e collaborativo, evitando conseguenze sproporzionate derivanti da meri errori formali.

Massime di principio

• L'omessa dichiarazione annuale IVA non comporta automaticamente la perdita del credito: il contribuente può farlo valere se dimostra con registri, fatture, liquidazioni e versamenti che il credito è reale.
• Occorre distinguere tra requisiti sostanziali e formali: i primi riguardano l'effettività dell'operazione, l'IVA assolta e l'inerenza a operazioni imponibili; i secondi riguardano dichiarazioni e adempimenti contabili.
• Il diritto alla detrazione deve essere esercitato entro il termine massimo previsto per la dichiarazione relativa al secondo anno successivo a quello di maturazione del credito.
• In caso di controllo automatizzato e cartella, il giudice tributario può accertare direttamente l'esistenza del credito, senza imporre necessariamente il pagamento preventivo e una successiva domanda di rimborso.
• L'Amministrazione può negare il credito se contesta e dimostra l'inesistenza delle operazioni, l'irregolarità delle fatture, l'assenza di inerenza, una frode o un abuso; la sola omissione formale non è sufficiente.
• L'omissione della dichiarazione può comunque comportare sanzioni autonome, pur non determinando, da sola, la perdita del credito IVA sostanzialmente spettante.