Cassazione Civile, Sentenza n. 9062/2021 del 01/04/2021

Esito

La controversia

Impugnazione di un avviso di accertamento relativo all'anno 2005 per omissione di fatturazione dell'attivita' di distribuzione del gas naturale: la questione centrale era se l'attivita' di distribuzione fosse autonoma (prestazione di servizi) e quindi soggetta all'obbligo di emissione della fattura al momento della prestazione, ovvero fosse accessoria alla vendita e pertanto la fattura dovesse considerarsi emessa con la vendita a prescindere dal pagamento.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle entrate. Ha confermato che la distribuzione del gas e' un'attivita' normativa distinta dalla vendita (decreto legislativo n.164/2000) e va qualificata come prestazione di servizi di carattere continuativo. In linea di principio la prestazione di servizi determina il fatto generatore e l'obbligo IVA al momento dell'esecuzione; tuttavia, per le prestazioni che comportano versamenti periodici o acconti (art. 10, par.2 Sesta Direttiva / Dir.112/2006), il fatto generatore e l'esigibilita' possono ricondursi alla scadenza dei periodi cui si riferiscono i pagamenti. Di conseguenza l'obbligo di fatturazione sorge alla scadenza periodica concordata e, se il pagamento non interviene, l'obbligo puo' essere dilazionato fino all'effettivo pagamento salvo che l'Amministrazione non provi comportamenti idonei a dimostrare la volonta' del contribuente di sottrarsi all'adempimento fiscale. Condanna dell'Agenzia al pagamento delle spese di lite (euro 7.000,00 piu' spese forfettarie 15%).

Norme richiamate

• decreto legislativo 23 maggio 2000, n. 164

  art. 2, comma 1 lett. n) e o); art. 14; artt. 17 e 18

  Stabilisce la distinzione normativa tra distribuzione (trasporto attraverso reti locali) e vendita di gas; la Corte ha usato questa distinzione per qualificare la distribuzione come attivita' autonoma di servizio rispetto alla vendita.

• d.P.R. n. 633/1972

  art. 3 comma 1; art. 6 comma 3 secondo periodo; art. 21; art. 26

  La disciplina IVA generale qualifica le prestazioni di servizi e regola il momento in cui il fatto generatore si verifica; art. 6 richiama il principio di effettuazione per le prestazioni continuative, mentre art. 26 chiarisce che l'omessa riscossione del corrispettivo non annulla il presupposto impositivo gia' sorti.

• Direttiva 2006/112/CE (corrispondente alla Sesta Direttiva art. 10, par.2)

  art. 64 (ex art. 10, par.2 Sesta Direttiva)

  Prevede che le prestazioni che comportano versamenti successivi o acconti si considerano effettuate alla scadenza dei periodi cui si riferiscono tali pagamenti; la Corte ha richiamato tale principio per stabilire che, in caso di pagamenti periodici, il momento impositivo puo' coincidere con la scadenza dei periodi di pagamento.

• Giurisprudenza della Corte di giustizia e Cassazione

  Corte di giust. cause C-660/16 e C-661/16; C-548/17; C-463/14 (Asparuhovo Lake Investment); Cass. sez. Un. 21 aprile 2016, n. 8059

  I precedenti europei e nazionali sono stati richiamati per confermare che il fatto generatore dell'IVA e' collegato all'effettuazione della prestazione e che per le prestazioni periodiche la disciplina comunitaria consente di considerare l'effettuazione alla scadenza del periodo di pagamento; la Corte di cassazione ha applicato questi principi alla fattispecie.

Massime di principio

• La distribuzione di gas, per la normativa vigente, e' da considerarsi un'attivita' autonoma di trasporto/prestazione di servizi distinta dalla vendita: non puo' essere trattata automaticamente come accessoria alla vendita.
• In linea generale le prestazioni di servizi determinano il fatto generatore dell'IVA al momento dell'effettuazione materiale della prestazione; per le prestazioni continue o periodiche occorre guardare al periodo di riferimento della prestazione.
• Quando la prestazione comporta pagamenti periodici o acconti, il fatto generatore e l'esigibilita' possono essere fatti coincidere con la scadenza del periodo cui si riferiscono tali pagamenti: l'obbligo di fatturazione si determina alla scadenza periodica concordata.
• Se il pagamento alla scadenza non interviene, l'obbligo di fatturazione puo' essere dilazionato fino all'effettivo pagamento; tuttavia l'Amministrazione finanziaria puo' contestare l'omessa fatturazione solo se dimostra elementi che rivelino la volonta' del contribuente di eludere l'obbligo fiscale.
• Per i fornitori di servizi periodici e le amministrazioni: documentare chiaramente i termini contrattuali di periodicita', gli acconti e le scadenze, nonche' ogni comportamento idoneo a dimostrare o escludere l'intento di evasione, e' fondamentale per prevedere l'obbligo di emissione della fattura e per resistere o fondare accertamenti.
• Nelle verifiche fiscali e nei ricorsi, distinguere sempre la qualifica normativa dell'attivita' (distribuzione vs vendita) e l'inquadramento comunitario delle prestazioni periodiche e degli acconti e' decisivo per l'esito della controversia.