Sentenza del 15/04/2019 n. 689 - Comm. Trib. Reg. per la Toscana

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate ha impugnato la sentenza della Commissione Tributaria Provinciale di Arezzo che aveva annullato l'avviso di accertamento relativo al 2010. L'accertamento contestava all'associazione un maggior reddito ai fini IRES e IRAP pari a 56.439 euro, oltre sanzioni e interessi, sulla base delle rilevanti movimentazioni bancarie non adeguatamente giustificate e del carattere commerciale dell'attività svolta. La questione principale riguardava la responsabilità solidale di M. G. ai sensi dell'art. 38 c.c., quale soggetto che aveva concretamente gestito l'associazione e movimentato i relativi conti bancari. La contribuente sosteneva, tra l'altro, che l'associazione fosse già estinta, che l'atto fosse carente di motivazione, che mancassero PVC e contraddittorio preventivo, che le indagini finanziarie fossero illegittime e che fosse applicabile il regime fiscale agevolato della legge n. 398/1991.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale ha accolto l'appello dell'Agenzia delle Entrate e riformato la sentenza di primo grado, dichiarando legittimo l'avviso di accertamento. Ha ritenuto che l'estinzione dell'associazione non impedisse di imputare personalmente e solidalmente a M. G. le obbligazioni tributarie, poiché l'avviso indicava adeguatamente la sua ingerenza gestoria e la sua qualità di amministratrice di fatto. Per i debiti fiscali dell'associazione non riconosciuta, che sorgono ex lege, il soggetto che ha diretto la gestione nel periodo d'imposta può essere chiamato a rispondere sia del tributo sia delle sanzioni. Sono state inoltre respinte le ulteriori eccezioni: era valida la notifica tramite servizio postale; per un accertamento a tavolino relativo a tributi non armonizzati non erano necessari né il PVC né il contraddittorio preventivo; le indagini finanziarie risultavano sufficientemente autorizzate e motivate; le movimentazioni bancarie non erano state giustificate analiticamente. L'associazione è stata ritenuta decaduta dal regime agevolato della legge n. 398/1991. M. G. è stata condannata al pagamento delle spese di lite, liquidate in 2.500 euro per il primo grado e 2.500 euro per il secondo grado.

Norme richiamate

• Art. 38, comma 2, codice civile

  Chi ha agito in nome e per conto dell'associazione risponde personalmente e solidalmente delle obbligazioni assunte.

  La responsabilità del soggetto che agisce per un'associazione non riconosciuta è personale e solidale. In materia tributaria può riguardare anche imposte e sanzioni, nonostante il debito fiscale sorga direttamente dalla legge e non da un contratto. Per chi ha svolto compiti gestori nel periodo considerato opera una presunzione di partecipazione alle decisioni che hanno generato gli obblighi tributari.

• Art. 28, comma 4, D.Lgs. n. 175/2014

  Ai soli fini della validità e dell'efficacia degli atti di liquidazione, accertamento, contenzioso e riscossione, l'estinzione della società ha effetto trascorsi cinque anni dalla richiesta di cancellazione dal Registro delle imprese.

  La disciplina del differimento quinquennale degli effetti fiscali dell'estinzione è sostanziale e non retroattiva; si applica alle richieste di cancellazione presentate dal 13 dicembre 2014 in poi e non è stata ritenuta applicabile all'associazione sciolta nel 2010.

• Art. 2495 codice civile

  Dopo la cancellazione, i creditori sociali non soddisfatti possono far valere i loro crediti nei confronti dei soci e dei liquidatori nei limiti previsti dalla norma.

  La norma riguarda principalmente le società cancellate dal Registro delle imprese e non è stata ritenuta automaticamente estensibile alle associazioni non riconosciute, la cui estinzione si collega al concreto venir meno dell'attività.

• Art. 32 D.P.R. n. 600/1973

  I dati e gli elementi risultanti dai conti bancari possono essere posti a base delle rettifiche e degli accertamenti.

  Quando l'Amministrazione dimostra la riferibilità dei conti all'attività del contribuente, spetta a quest'ultimo fornire una giustificazione analitica delle singole movimentazioni, indicando importi, tempi e ragioni estranee all'attività.

• Art. 39, comma 2, D.P.R. n. 600/1973

  Consente l'accertamento induttivo in presenza di gravi irregolarità contabili o di una contabilità complessivamente inattendibile.

• Art. 42, comma 2, D.P.R. n. 600/1973

  L'avviso deve indicare presupposti di fatto e ragioni giuridiche con un livello di chiarezza sufficiente a consentire al contribuente di comprendere la pretesa e difendersi. Nel caso concreto, il riferimento alla gestione effettiva e alla movimentazione dei conti è stato ritenuto sufficiente.

• Art. 148, comma 4, TUIR

  Le attività di pubblicità e sponsorizzazione sono considerate attività commerciali; la loro presenza e la mancata prova di un'attività istituzionale distinta possono giustificare la perdita del regime agevolato.

• Legge n. 398/1991

  Il regime fiscale forfetario per le associazioni sportive dilettantistiche richiede il rispetto di specifici requisiti sostanziali e contabili. La mancata annotazione dei proventi e l'assenza di prova di un'attività istituzionale autonoma possono comportare la decadenza dall'agevolazione.

• Art. 12, Legge n. 212/2000

  Le garanzie del contribuente relative a verifiche e contraddittorio non impongono, per gli accertamenti a tavolino concernenti tributi non armonizzati, la preventiva redazione di un PVC o un contraddittorio endoprocedimentale generalizzato.

• Art. 149 codice di procedura civile e artt. 4, comma 3, e 14, Legge n. 890/1982

  La notifica dell'avviso di accertamento tramite servizio postale è stata ritenuta ammissibile secondo il combinato disposto delle norme.

Massime di principio

• Nelle associazioni non riconosciute, la responsabilità per debiti tributari può ricadere personalmente e solidalmente su chi ha diretto o gestito concretamente l'associazione nel periodo d'imposta, anche se il debito nasce ex lege e non da un contratto.
• La mera carica formale non è normalmente sufficiente per la responsabilità ex art. 38 c.c.; tuttavia, per le obbligazioni fiscali, l'effettivo esercizio di compiti di amministrazione e gestione può fondare una presunzione di partecipazione alle decisioni dell'associazione.
• L'estinzione o lo scioglimento dell'associazione non elimina automaticamente le responsabilità personali maturate durante la gestione e non impedisce di contestare direttamente le violazioni al soggetto che le avrebbe materialmente commesse o agevolate.
• Le movimentazioni bancarie riferibili all'attività dell'associazione devono essere giustificate singolarmente e con documentazione coerente. Fatture o contratti generici, incongrui rispetto ai flussi finanziari, possono non essere sufficienti.
• Per conservare un regime fiscale agevolato è necessario dimostrare sia il rispetto degli adempimenti contabili sia la concreta distinzione tra attività istituzionale e attività commerciale, in particolare per pubblicità e sponsorizzazioni.
• Negli accertamenti a tavolino relativi a tributi non armonizzati, l'assenza di un PVC o di un contraddittorio preventivo non determina automaticamente la nullità dell'avviso, purché l'atto sia adeguatamente motivato.
• La motivazione dell'avviso deve indicare con chiarezza il titolo della responsabilità personale, i fatti gestori contestati e il collegamento tra il soggetto e le operazioni dell'associazione; se tali elementi sono presenti, l'atto può essere valido anche se la qualificazione normativa non è formulata in modo perfetto.