Cassazione Civile, Sentenza n. 3234/2020 del 11/02/2020

Esito

La controversia

La società aveva impugnato un avviso di accertamento fondato su un processo verbale del 18 settembre 2008, con cui le erano state contestate maggiori operazioni imponibili ai fini IVA per un imponibile di Euro 9.374.489,60, imposta pari a Euro 1.874.898,00 e sanzioni complessive di Euro 2.343.622,50. L’accertamento riguardava l’applicazione del regime di non imponibilità previsto per i trasporti relativi a beni in importazione. La contribuente aveva stipulato un accordo di servizi con una società del medesimo gruppo, assumendo l’incarico di effettuare o far effettuare il trasporto locale, dall’aeroporto ai destinatari in Italia, di documenti e beni di valore intrinseco non superiore a Euro 22,00. Sosteneva che i corrispettivi di tali trasporti, riferiti a spedizioni di valore trascurabile e non assoggettate a IVA in dogana, non fossero imponibili. La Commissione tributaria provinciale aveva accolto il ricorso limitatamente alla ripresa relativa ai corrispettivi di sdoganamento, quantificati nel 34% dei corrispettivi totali; la Commissione tributaria regionale della Lombardia aveva poi respinto sia l’appello principale della società sia quello incidentale dell’Agenzia. In Cassazione la contribuente ha proposto sette motivi. L’Agenzia ha preliminarmente eccepito la tardività del ricorso, sostenendo che la sentenza regionale fosse stata notificata il 16 novembre 2011 e ricevuta il 22 novembre 2011. La società ha contestato che la sentenza fosse stata notificata. Nel merito, il secondo motivo denunciava la violazione e falsa applicazione degli artt. 9, comma 1, n. 2, e 69 del D.P.R. n. 633/1972, contestando l’interpretazione secondo cui i trasporti accessori relativi a beni di modico valore sarebbero non imponibili solo se l’IVA fosse stata effettivamente assolta in dogana. Gli altri motivi riguardavano i limiti temporali della verifica, la motivazione, l’obiettiva incertezza e le sanzioni, il diritto dell’Unione e due denunce di omessa pronuncia.

La decisione

L’eccezione di tardività sollevata dall’Agenzia è stata respinta: benché la sentenza regionale fosse stata spedita in busta chiusa, anziché nel plico senza busta prescritto, la società aveva contestato che il contenuto della spedizione fosse la sentenza e l’Agenzia non aveva fornito prova del contenuto, avendo dimostrato soltanto l’invio di una busta. La Corte ha accolto il secondo motivo: alla luce della sentenza della Corte di giustizia UE del 4 ottobre 2017, C-273/16, gli artt. 9, comma 1, n. 2, e 69, comma 1, del D.P.R. n. 633/1972, nel testo applicabile, vanno interpretati nel senso che i servizi accessori relativi alle piccole spedizioni non commerciali o di valore trascurabile non sono imponibili anche quando non siano stati assoggettati a IVA in dogana; la diversa lettura vanificherebbe il regime di non imponibilità. Gli altri sei motivi sono rimasti assorbiti. Non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, la Corte ha cassato la sentenza regionale e, decidendo nel merito, ha accolto il ricorso originario della società, annullando l’avviso di accertamento. Le spese dei giudizi di merito e di legittimità sono state compensate, in ragione del consolidamento dell’interpretazione normativa solo dopo la pronuncia della Corte di giustizia.

Norme richiamate

• art. 51, comma 1, D.Lgs. n. 546/1992

  Ai fini del decorso del termine breve per impugnare, previsto dal D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 51, comma 1, la sentenza può essere notificata anche mediante il servizio postale, in plico raccomandato, senza busta e con avviso di ricevimento, come previsto dal D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 38, comma 2, che, a seguito della modifica apportata dal D.L. n. 40 del 2010, art. 3, comma 1, lett. a), convertito con la L. n. 73 del 2010, non rinvia più all’art. 137 c.p.c. e ss., bensì al D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 16, il cui comma 3 prevede che “le notificazioni possono essere fatte anche direttamente a mezzo del servizio postale mediante spedizione dell’atto in plico senza busta raccomandato con avviso di ricevimento”.

  La notifica della sentenza tributaria idonea a far decorrere il termine breve può essere eseguita per posta, ma deve avvenire con plico raccomandato senza busta e con avviso di ricevimento; se il destinatario contesta specificamente il contenuto della busta chiusa spedita in difformità, incombe sul notificante provarne il contenuto.

• art. 38, comma 2, D.Lgs. n. 546/1992

  Ai fini del decorso del termine breve per impugnare, previsto dal D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 51, comma 1, la sentenza può essere notificata anche mediante il servizio postale, in plico raccomandato, senza busta e con avviso di ricevimento, come previsto dal D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 38, comma 2, che, a seguito della modifica apportata dal D.L. n. 40 del 2010, art. 3, comma 1, lett. a), convertito con la L. n. 73 del 2010, non rinvia più all’art. 137 c.p.c. e ss., bensì al D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 16, il cui comma 3 prevede che “le notificazioni possono essere fatte anche direttamente a mezzo del servizio postale mediante spedizione dell’atto in plico senza busta raccomandato con avviso di ricevimento”.

  La disposizione individua le modalità postali utilizzabili per notificare la sentenza nel processo tributario: spedizione in plico senza busta e con avviso di ricevimento.

• art. 16, comma 3, D.Lgs. n. 546/1992

  Ai fini del decorso del termine breve per impugnare, previsto dal D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 51, comma 1, la sentenza può essere notificata anche mediante il servizio postale, in plico raccomandato, senza busta e con avviso di ricevimento, come previsto dal D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 38, comma 2, che, a seguito della modifica apportata dal D.L. n. 40 del 2010, art. 3, comma 1, lett. a), convertito con la L. n. 73 del 2010, non rinvia più all’art. 137 c.p.c. e ss., bensì al D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 16, il cui comma 3 prevede che “le notificazioni possono essere fatte anche direttamente a mezzo del servizio postale mediante spedizione dell’atto in plico senza busta raccomandato con avviso di ricevimento”.

  Nel processo tributario le notificazioni possono essere effettuate direttamente per posta mediante spedizione dell’atto in plico senza busta raccomandato con avviso di ricevimento.

• art. 9, comma 1, n. 2, D.P.R. n. 633/1972

  In tema di Iva, in base alle pronunce rese da questa Corte con riferimento al contenzioso in oggetto – sulla base di quanto chiarito dalla Corte di giustizia dell’UE con la sentenza 4 ottobre 2017, C-273/16, Agenzia delle Entrate contro Federal Express Europe Inc. in sede di rinvio pregiudiziale sollevato dalla Cassazione -, in conformità al combinato disposto della direttiva n. 2006/112/CE, artt. 144 e 86, par. 1, lett. b), l’art. 9, comma 1, n. 2 (anche nell’assetto anteriore alle modifiche introdotte dalla L. n. 115 del 2015, art. 12, comma 1) e il D.P.R. n. 633 del 1972, art. 69, comma 1, devono essere interpretati nel senso che i servizi accessori alle piccole spedizioni di carattere non commerciale o di valore trascurabile, non sono imponibili, ancorchè non assoggettati all’Iva in dogana, poichè, in difetto, sarebbe vanificato il regime di non imponibilità.

  La non imponibilità si estende ai servizi accessori, compresi i trasporti, relativi a piccole spedizioni non commerciali o di valore trascurabile anche se tali spedizioni non sono state assoggettate a IVA in dogana. Richiedere l’effettivo assoggettamento doganale vanificherebbe il regime di non imponibilità.

• art. 69, comma 1, D.P.R. n. 633/1972

  In tema di Iva, in base alle pronunce rese da questa Corte con riferimento al contenzioso in oggetto – sulla base di quanto chiarito dalla Corte di giustizia dell’UE con la sentenza 4 ottobre 2017, C-273/16, Agenzia delle Entrate contro Federal Express Europe Inc. in sede di rinvio pregiudiziale sollevato dalla Cassazione -, in conformità al combinato disposto della direttiva n. 2006/112/CE, artt. 144 e 86, par. 1, lett. b), l’art. 9, comma 1, n. 2 (anche nell’assetto anteriore alle modifiche introdotte dalla L. n. 115 del 2015, art. 12, comma 1) e il D.P.R. n. 633 del 1972, art. 69, comma 1, devono essere interpretati nel senso che i servizi accessori alle piccole spedizioni di carattere non commerciale o di valore trascurabile, non sono imponibili, ancorchè non assoggettati all’Iva in dogana, poichè, in difetto, sarebbe vanificato il regime di non imponibilità.

  La disciplina dell’imponibile all’importazione, letta insieme all’art. 9, non può essere applicata in modo da subordinare la non imponibilità dei servizi accessori relativi a spedizioni di valore trascurabile all’avvenuto pagamento dell’IVA in dogana.

• artt. 144 e 86, par. 1, lett. b), direttiva 2006/112/CE

  La Corte di giustizia, difatti, con la sentenza 4 ottobre 2017, C-273/16, ha stabilito che la combinazione della direttiva n. 2006/112/Ce del consiglio, 28 novembre 2006, art. 144 e art. 86, par. 1, lett. b), relativa al sistema comune d’imposta sul valore aggiunto, deve essere interpretato nel senso che esso osta a una normativa nazionale, come quella di cui di discute, la quale prescrive, per l’applicazione dell’esenzione dall’imposta sul valore aggiunto alle prestazioni accessorie, fra cui i servizi di trasporto, non soltanto che il loro valore sia compreso nella base imponibile, ma anche che tali prestazioni siano state effettivamente assoggettate all’imposta sul valore aggiunto in dogana, all’atto dell’importazione.

  Il diritto dell’Unione impedisce di subordinare l’esenzione IVA dei servizi accessori, inclusi i trasporti, sia all’inclusione del loro valore nella base imponibile sia al loro effettivo assoggettamento a IVA in dogana.

• art. 20 D.Lgs. n. 546/1992

  Nel processo tributario, secondo la consolidata giurisprudenza di questa Corte, la spedizione del ricorso o dell’atto d’appello a mezzo posta in busta chiusa, pur se priva di qualsiasi indicazione relativa all’atto in esso racchiuso, anzichè in plico senza busta come previsto dal D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 20, costituisce una mera irregolarità se il contenuto della busta e la riferibilità alla parte non siano contestati, essendo, altrimenti, onere del ricorrente o dell’appellante dare la prova dell’infondatezza della contestazione formulata.

  La spedizione in busta chiusa, invece che in plico senza busta, costituisce mera irregolarità se il contenuto e la riferibilità dell’atto non sono contestati; in caso di contestazione, spetta a chi ha spedito l’atto provarne il contenuto.

• art. 12, comma 1, L. n. 115/2015

  D’altronde, la Commissione Europea, sollecitata dalla FedEx, aveva aperto per questo un procedimento d’infrazione a carico della Repubblica italiana, archiviato soltanto in esito alla novella del D.P.R. n. 633 del 1972, art. 9, dovuta alla L. n. 115 del 2015, art. 12, comma 1, che ha determinato l’introduzione del comma 4-bis, in virtù del quale non sono imponibili “i servizi accessori relativi alle piccole spedizioni di carattere non commerciale e alle spedizioni di valore trascurabile di cui alle direttive (2006/79) e (2009/132), semprechè i corrispettivi dei servizi accessori abbiano concorso alla formazione della base imponibile ai sensi dell’art. 69 del presente decreto e ancorchè la medesima non sia stata assoggettata all’imposta”.

  La novella ha introdotto espressamente la non imponibilità dei servizi accessori relativi a piccole spedizioni non commerciali e a spedizioni di valore trascurabile anche quando la base imponibile non sia stata assoggettata a imposta.

Massime di principio

• I servizi accessori, compresi quelli di trasporto, relativi a piccole spedizioni di carattere non commerciale o di valore trascurabile non sono imponibili ai fini IVA anche quando non sia stata assolta l’IVA in dogana; subordinare la non imponibilità all’effettivo assoggettamento doganale vanificherebbe il regime applicabile.
• Nel processo tributario, l’invio per posta di una sentenza in busta chiusa anziché in plico senza busta è una mera irregolarità se il destinatario non contesta il contenuto e la riferibilità dell’atto; quando il destinatario formula una contestazione specifica, il notificante deve provare che nella spedizione fosse effettivamente contenuta la sentenza, altrimenti non risulta dimostrata una notificazione idonea a far decorrere il termine breve d’impugnazione.

Come è indicizzato