Sentenza del 17/11/2023 n. 1165 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Toscana

Esito

La controversia

L'Agenzia contestava l'avviso di accertamento che aveva imputato al sig. I. F. maggiori redditi di capitale per l'anno 2015 derivanti da due operazioni ritenute elusive: (a) "M. R. I. SRL": cessione del 25% di M. R. I. s.r.l. tramite un atto interposto (C.F. S.r.l. -> I.F. -> N.I. s.r.l.), con corrispettivo anomalo e discordante rispetto al preliminare, finalizzata ad aggirare la tassazione della plusvalenza; (b) "C. F. SRL": serie di atti che hanno portato alla cessione della partecipazione totale nella C. F. SRL a favore della holding S. G. F. SRL, costituita dallo stesso I.F., mediante utilizzo della rivalutazione e della cessione per ottenere un regime fiscale più favorevole rispetto alla tassazione dei dividendi. L'Ufficio deduceva mancata sostanza economica, assenza di "animus alienandi", utilizzo strumentale della cessione al posto di un conferimento e arbitraggio fiscale. Inoltre contestava la fondatezza dell'eccezione del contribuente relativa al divieto di doppia imposizione (art. 163 TUIR). L'appellante denunciava anche la nullità della sentenza di primo grado per omessa decisione sul primo motivo relativo all'operazione "M. R. I. SRL".

La decisione

La Corte d'Appello ha accolto integralmente l'appello dell'Agenzia. Ha dichiarato la nullità/parziale carenza della decisione di primo grado per omissione di pronuncia sul primo motivo e, nel merito, ha ritenuto abusive entrambe le operazioni per mancanza di valide ragioni economiche extrafiscali. Per l'operazione "M. R. I. SRL" ha accertato che l'interposizione e la sequenza negoziale erano prive di sostanza e finalizzate esclusivamente a ottenere un indebito risparmio d'imposta tramite rivalutazione e realizzo in capo al socio anziché tassazione in capo alla società; ha quindi confermato l'avviso di accertamento relativo alle maggiori imposte. Quanto all'eccezione di doppia imposizione ex art. 163 TUIR, la Corte ha respinto l'obiezione ritenendo che la tassazione della plusvalenza in capo alla società e la tassazione del socio sui dividendi non costituiscono applicazione della stessa imposta allo stesso soggetto e che la norma ha rilievo procedimentale limitato. Per l'operazione "C. F. SRL" la Corte ha qualificato la sequenza come operazione di arbitraggio fiscale (cessione artificiale in luogo del conferimento, mantenimento del controllo, mancanza di irreversibilità e di animus alienandi) e ha ritenuto il risparmio d'imposta come fine essenziale, affermando l'abuso del diritto ai sensi dell'art.10-bis dello Statuto dei diritti del contribuente integrato dal d.lgs.128/2015. Esito: accoglimento dell'appello, conferma legittimità avviso; condanna dell'appellato al pagamento delle spese (Euro 8.000 primo grado, Euro 12.000 secondo grado) e oneri accessori.

Norme richiamate

• art. 112 c.p.c.

  La mancata pronuncia del giudice di primo grado su uno dei motivi del ricorso comporta la nullità della sentenza per violazione dell'art.112 c.p.c.; la Corte ha accolto l'eccezione e ha esaminato il merito.

• art. 10‑bis legge 212/2000 (Statuto del contribuente)

  La norma che recepisce il divieto di abuso del diritto è stata applicata per valutare l'assenza di valide ragioni economiche extra‑fiscali: operazioni poste in essere con scopo essenziale di ottenere un vantaggio fiscale sono ritenute abusive.

• decreto legislativo 128/2015

  Il d.lgs. ha introdotto la definizione/disciplinazione dell'abuso del diritto nell'art. 10‑bis; la Corte lo ha richiamato per applicare il principio antielusivo.

• art. 163 TUIR

  La Corte ha interpretato il divieto di doppia imposizione come principio con rilevanza procedimentale e non come ostacolo all'accertamento di imposte diverse in capo a soggetti diversi; dunque la tassazione della plusvalenza in capo alla società e la tassazione del socio sui dividendi non costituiscono un illecito doppio prelievo nella fattispecie.

• art. 53 Cost., art. 23 Cost.

  art. 53 Cost.; art. 23 Cost.

  I principi costituzionali (capacità contributiva e riserva di legge) sono stati invocati per giustificare l'esistenza del principio antielusivo: il disconoscimento di effetti negoziali elusivi non crea nuovi obblighi patrimoniali non previsti dalla legge ma evita effetti abusivi contrari alla capacità contributiva.

Massime di principio

• Se una sequenza di atti produce un risparmio d'imposta significativo, è necessario che siano documentate valide ragioni economiche extrafiscali non marginali; l'assenza di tali ragioni può far qualificare l'operazione come abuso del diritto.
• Una cessione di partecipazioni che nella sostanza mantiene il controllo originario (assenza di irreversibilità, coincidenza soggettiva economica tra venditore e acquirente) può essere riqualificata come conferimento o come operazione priva di sostanza, con conseguente riassegnazione fiscale degli effetti.
• La trasformazione di redditi che sarebbero stati tassati come dividendi in plusvalenze (es. tramite rivalutazione e cessione artificiosa) è tipica operazione di arbitraggio fiscale e sarà scrutinata per l'animus alienandi, congruità del corrispettivo e coerenza negoziale.
• L'eccezione di doppia imposizione ai sensi dell'art. 163 TUIR non impedisce, di per sé, che soggetti diversi siano tassati per imposte diverse su profili economici collegati; occorre verificare che non si stia applicando la stessa imposta due volte allo stesso soggetto e per lo stesso presupposto.
• Dal punto di vista processuale, l'omessa pronuncia su un motivo rilevante può comportare la nullità della decisione; pertanto in giudizio è importante far valere ed ottenere pronunce su tutti i punti rilevanti.