Sentenza del 09/08/2017 n. 19803 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle entrate ha impugnato per cassazione la sentenza della Commissione tributaria regionale del Veneto che aveva dichiarato nullo l'avviso di accertamento relativo a maggiori ricavi non dichiarati derivanti da dodici vendite di appartamenti e box effettuate nel 2005. Con il primo motivo ha denunciato la violazione della disciplina sugli accertamenti presuntivi, sostenendo che, per il periodo d'imposta interessato, non fosse necessario dimostrare anche una grave incongruenza rispetto agli studi di settore. Con il secondo motivo ha contestato l'insufficienza della motivazione della Ctr nella valutazione degli elementi presuntivi utilizzati dall'Ufficio: mutui superiori ai prezzi dichiarati, differenze nei valori unitari, prezzi inferiori ai valori OMI e successive vendite di immobili analoghi a prezzi maggiori.

La decisione

La Corte di cassazione ha accolto entrambi i motivi dell'Agenzia delle entrate, ritenendo errata la premessa della Ctr secondo cui, anche per il 2005, un accertamento basato su presunzioni semplici avrebbe richiesto necessariamente una grave incongruenza rispetto agli studi di settore. Ha inoltre affermato che l'erogazione di mutui superiori ai prezzi dichiarati può costituire una presunzione grave, precisa e concordante, idonea a trasferire sul contribuente l'onere della prova contraria, e che i valori OMI, pur non essendo da soli sufficienti a fondare l'accertamento, possono concorrere con altri elementi presuntivi. La sentenza impugnata è stata cassata con rinvio alla Commissione tributaria regionale del Veneto, in diversa composizione, per un nuovo esame e per la liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.

Norme richiamate

• Legge n. 146 del 1998, articolo 10, comma 4-bis

  I limiti agli accertamenti fondati su presunzioni semplici non erano applicabili al periodo d'imposta 2005, poiché la loro decorrenza è stata fissata dal periodo d'imposta in corso al 31 dicembre 2006.

  La disposizione limitativa non era applicabile ratione temporis all'anno 2005; pertanto l'accertamento presuntivo non richiedeva necessariamente una grave incongruenza rispetto agli studi di settore.

• Decreto-legge n. 331 del 1992, articolo 62-sexies, comma 3

  Gli accertamenti possono essere fondati anche sull'esistenza di gravi incongruenze tra i ricavi, i compensi e i corrispettivi dichiarati e quelli fondatamente desumibili dalle caratteristiche e dalle condizioni di esercizio dell'attività svolta, ovvero dagli studi di settore.

  La norma contempla due autonome fonti di desumibilità dei maggiori ricavi: le caratteristiche e condizioni concrete dell'attività oppure gli studi di settore. Non impone, quindi, sempre uno scostamento dagli studi di settore.

• Decreto del Presidente della Repubblica n. 600 del 1973, articolo 39, comma 2, lettera d)

  Consente l'accertamento induttivo fondato su presunzioni semplici, purché gli elementi presuntivi siano valutati complessivamente e risultino idonei a sostenere la ricostruzione dei maggiori ricavi.

• Legge n. 296 del 2006, articolo 1, comma 18

  Ha stabilito che la limitazione prevista dall'articolo 10, comma 4-bis, della Legge n. 146 del 1998 si applicasse dal periodo d'imposta in corso al 31 dicembre 2006.

• Valori OMI

  Lo scostamento dai valori dell'Osservatorio del mercato immobiliare non costituisce, da solo, una presunzione legale sufficiente per l'accertamento, ma può assumere valore indiziario se valutato insieme ad altri elementi concordanti.

• Cassazione n. 26485 del 2016

  L'erogazione di un mutuo superiore al prezzo di vendita dichiarato costituisce, di per sé, una presunzione grave, precisa e concordante, idonea a trasferire sul contribuente l'onere di fornire una prova contraria.

• Cassazione n. 7857 del 2016

  Lo scostamento dai valori OMI non è sufficiente da solo, ma non può essere considerato irrilevante quando concorre con ulteriori elementi presuntivi.

Massime di principio

• Per gli accertamenti relativi a periodi anteriori all'entrata in vigore delle specifiche limitazioni sugli studi di settore, l'Amministrazione finanziaria può fondare la rettifica su presunzioni semplici derivanti dalle concrete caratteristiche dell'attività, senza dover dimostrare necessariamente anche uno scostamento dagli studi di settore.
• Una pluralità di indizi convergenti, quali mutui superiori al prezzo dichiarato, valori di vendita inferiori ai parametri di mercato, prezzi non uniformi e successive vendite a valori più elevati, può legittimare la presunzione di ricavi occultati.
• Il mutuo concesso per un importo superiore al prezzo dichiarato non prova automaticamente l'occultamento di ricavi, ma costituisce un indizio particolarmente significativo che impone al contribuente di fornire una spiegazione documentata e specifica.
• I valori OMI non possono essere utilizzati isolatamente come prova automatica del maggior corrispettivo, ma devono essere considerati nel quadro complessivo degli elementi disponibili.
• Il giudice tributario deve valutare globalmente gli indizi e spiegare concretamente perché la prova contraria del contribuente sia idonea o meno a neutralizzare la presunzione; non può svalutare a priori singoli elementi sulla base di un principio astratto errato.