Cassazione Civile, Sentenza n. 2288/2024 del 23/01/2024

Esito

La controversia

Impugnazione degli avvisi di liquidazione con cui l'Agenzia ha revocato l'agevolazione prevista dall'art. 9 del d.P.R. n. 601/1973 per l'acquisto (25/10/2014) di tre appezzamenti, sulla base dell'abrogazione intervenuta con l'art. 10 del d.lgs. n. 23/2011; questione sulla sopravvivenza o meno dell'agevolazione per i territori montani e sull'eventuale natura interpretativa o innovativa della legge n. 232/2016 che ha modificato l'art. 10 del d.lgs. n. 23/2011.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato sia il ricorso principale proposto dall'Agenzia delle Entrate sia il ricorso incidentale della contribuente. Ha affermato che l'art. 9, comma 2, del d.P.R. n. 601/1973 era stato abrogato dall'art. 10 del d.lgs. n. 23/2011 e che la legge n. 232/2016 lo ha reintrodotto con efficacia innovativa (non interpretativa), pertanto l'agevolazione non poteva applicarsi ai trasferimenti a titolo oneroso avvenuti tra il 1° gennaio 2014 e il 31 dicembre 2016. Tuttavia, la Corte ha precisato che nel caso concreto il contribuente aveva errato nell'individuazione del regime applicabile e che l'Amministrazione, nell'emettere l'avviso di liquidazione, avrebbe dovuto verificare e applicare eventuali altri regimi agevolativi desumibili dall'atto, in base al principio di collaborazione e buona fede e al principio iura novit curia. Per queste ragioni ha rigettato entrambi i ricorsi e ha compensato integralmente le spese di lite.

Norme richiamate

• art. 2, comma 4-bis, del d.l. 30 dicembre 2009, n. 194 (convertito dalla legge n. 25/2010)

  «al fine di assicurare le agevolazioni per la piccola proprietà contadina, a decorrere dalla data di entrata in vigore della legge di conversione del presente decreto, gli atti di trasferimento a titolo oneroso di terreni e relative pertinenze, qualificati agricoli in base a strumenti urbanistici vigenti, posti in essere a favore di coltivatori diretti ed imprenditori agricoli professionali, iscritti nella relativa gestione previdenziale ed assistenziale, nonché le operazioni fondiarie operate attraverso l'Istituto di servizi per il mercato agricolo alimentare (ISMEA), sono soggetti alle imposte di registro ed ipotecaria nella misura fissa ed all'imposta catastale nella misura dell'1 per cento. Le agevolazioni previste dal periodo precedente si applicano altresì agli atti di trasferimento a titolo oneroso di terreni agricoli e relative pertinenze, posti in essere a favore di proprietari di masi chiusi di cui alla legge della provincia autonoma di Bolzano 28 novembre 2001, n. 17, da loro abitualmente coltivati»

  Regime agevolativo per la piccola proprietà contadina; la Corte ha ritenuto che, se rilevabile dall'atto, l'Amministrazione avrebbe dovuto considerare tale regime alternativo nell'applicazione dell'imposta di registro.

• art. 9, comma 2, d.P.R. n. 601/1973

  Agevolazione per trasferimenti in territori montani (tassazione fissa di registro e ipotecaria ed esenzione catastale). La Corte ha riconosciuto che tale disposizione è stata abrogata dall'art. 10 del d.lgs. n. 23/2011 ma reintrodotta dalla legge n. 232/2016; la reintroduzione ha natura innovativa e non retroattiva.

• art. 10, comma 4, del d.lgs. n. 23/2011

  Nella formulazione originaria sopprimeva tutte le esenzioni e agevolazioni tributarie in relazione agli atti traslativi immobiliari (con esclusioni successive); secondo la Corte ha abrogato l'agevolazione di cui all'art. 9, comma 2, DPR 601/1973 per il periodo 1/1/2014-31/12/2016.

• art. 1, comma 47, legge n. 232/2016 (Legge di stabilità 2017)

  Ha modificato l'art. 10 del d.lgs. n. 23/2011 reintroducendo, tra le eccezioni, l'art. 9, comma 2, del DPR 601/1973; la Corte ha ritenuto che tale norma abbia carattere innovativo e non interpretativo, quindi non retroattiva.

• art. 1, comma 2, legge n. 212/2000 (Statuto del contribuente)

  Principio di irretroattività delle norme tributarie e criteri-guida per l'interpretazione; la Corte ha richiamato che lo Statuto non può trasformare una norma innovativa in interpretativa senza esplicita indicazione.

• artt. 16, 41 e 42 del d.P.R. n. 131/1986

  Norme richiamate dall'Agenzia relative ai poteri di accertamento e valutazione dell'imposta di registro; la Corte ha distinto i casi di decadenza (che esauriscono poteri) dagli errori originari nella qualificazione dell'agevolazione, per i quali l'Amministrazione deve verificare altri regimi applicabili.

• art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. 115 del 2002

  Norma procedurale citata in relazione al contributo unificato residuo a carico della ricorrente incidentale; menzionata nel dispositivo per la determinazione degli oneri processuali.

Massime di principio

• La soppressione di agevolazioni tributarie prevista da una norma (es. art. 10 d.lgs. n. 23/2011) opera per il periodo di efficacia della norma stessa; se successivamente una legge reintroduce l'agevolazione senza dichiarare esplicitamente efficacia retroattiva, la reintroduzione ha natura innovativa e non opera sui fatti verificatisi nel periodo intermedio.
• Deve distinguersi tra decadenza dall'agevolazione (causata da comportamento o carenza di requisiti del contribuente) e mera errata individuazione da parte del contribuente del regime agevolativo applicabile: nella seconda ipotesi l'Amministrazione ha l'obbligo, anche ex principio di collaborazione e buona fede, di verificare e applicare eventuali altri regimi agevolativi desumibili dall'atto.
• Le circolari e gli orientamenti dell'Amministrazione finanziaria non hanno valore vincolante né possono sostituire il testo normativo; non possono trasformare una norma innovativa in norma interpretativa agli effetti della retroattività.
• Il principio iura novit curia (la conoscenza del diritto da parte del giudice) e criteri di correttezza impongono anche all'Amministrazione, nel liquidare tributi, di considerare le regole applicabili diverse da quella invocata dal contribuente se risultano chiaramente desumibili dall'atto.
• In materia tributaria la retroattività delle norme può essere riconosciuta solo se espressamente prevista dal legislatore; in assenza di ciò, prevale il principio di irretroattività sancito dallo Statuto del contribuente.