Sentenza del 02/11/2022 n. 32332 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di accertamento relativo a IRPEF, IRAP e IVA per l'anno 2003, che rettificava il reddito del contribuente mediante l'applicazione degli studi di settore; il contribuente aveva contestato lo scostamento sostenendo, tra l'altro, esercizio in zona ad alto tasso di criminalità, uso di uno studio di settore datato/erroneo cluster, crisi del settore e scostamento minimo dei ricavi.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso di A.A., confermando la sentenza della CTR che aveva accolto l'appello dell'Agenzia delle Entrate. È stato ritenuto che il contribuente non avesse fornito prove idonee a giustificare lo scostamento tra ricavi dichiarati e quelli determinati con lo studio di settore, che lo scostamento (oltre il 13%) costituisce una 'considerabile' divergenza e che la documentazione/giustificazioni fornite erano generiche. Il ricorrente è stato condannato al pagamento delle spese processuali e si è dato atto della possibile applicazione del contributo unificato ai sensi della normativa vigente.

Norme richiamate

• art. 2697 c.c.

  Riferimento al principio relativo all'onere della prova; la Corte ha confermato che, all'esito del contraddittorio e una volta che l'ufficio ha motivato l'accertamento con lo scostamento, grava sul contribuente l'onere di provare l'effettività dei ricavi dichiarati.

• art. 360 c.p.c., comma 1, n. 3

  Norma richiamata come parametro per i motivi di ricorso per cassazione; utilizzata per valutare censure di violazione di legge e falsa applicazione.

• D.P.R. n. 600/1973, art. 39

  Norma tradizionale sull'accertamento induttivo; richiamata per distinguere l'accertamento fondato su scritture contabili dall'accertamento mediante studi di settore.

• D.L. n. 331/1993, art. 62-sexies

  "gli accertamenti ... possono essere fondati anche sull'esistenza di gravi incongruenze tra i ricavi, i compensi e i corrispettivi dichiarati e quelli fondatamente desumibili dalle caratteristiche e dalle condizioni di esercizio della specifica attività svolta, ovvero dagli studi di settore elaborati ai sensi dell'art. 62 bis, del presente decreto"

  Autorizza l'uso degli studi di settore come base per accertamenti quando sussistono gravi incongruenze; la Corte ha ricordato che la grave incongruenza è requisito necessario e che l'accertamento standardizzato è uno strumento alternativo all'accertamento contabile.

• D.P.R. n. 633/1972, art. 54

  Richiamata nel quadro normativo sugli accertamenti fiscali; inserita tra le disposizioni che possono essere fondate su studi di settore.

• L. n. 146/1998, art. 10

  Richiamo normativo che integra e rinvia alle disposizioni sugli studi di settore; la Corte ha interpretato la norma in continuità con il requisito della 'grave incongruenza' richiamato dal D.L. 331/1993.

• L. n. 296/2006, art. 1, comma 23

  "gli accertamenti basati sugli studi di settore ... sono effettuati ... qualora l'ammontare dei ricavi o compensi dichiarati risulta inferiore all'ammontare dei ricavi o compensi determinabili sulla base degli studi stessi"

  Citata nella discussione dottrinale e giurisprudenziale sulla presunta eliminazione del requisito della grave incongruenza; la Corte ha aderito all'orientamento secondo cui la novella non ha abrogato il requisito della grave incongruenza.

• art. 115 c.p.c., comma 2

  Richiamato in relazione alla prova di fatti notori; la Corte ha rilevato che non è stata provata l'operatività in zona ad alta criminalità e, comunque, tale circostanza da sola non giustifica lo scostamento senza prova dell'effetto sui ricavi.

• L. n. 212/2000, art. 7 (Statuto del contribuente)

  Richiamata con riferimento al difetto di motivazione dell'avviso di accertamento; la Corte ha dichiarato inammissibile la censura per insufficiente specificità documentale del ricorso in cassazione.

• D.P.R. n. 115/2002, art. 13, comma 1 quater (introdotto dalla L. n. 228/2012)

  Norma richiamata per dare atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte del ricorrente, dell'eventuale contributo unificato aggiuntivo dovuto dopo il rigetto del ricorso.

Massime di principio

• L'applicazione degli studi di settore costituisce una tecnica di accertamento induttivo; quando lo scostamento è contestato dopo un regolare contraddittorio, grava sul contribuente l'onere di provare, con qualsiasi mezzo, le condizioni che giustificano l'esclusione dall'area degli standards o la specificità dei ricavi dichiarati.
• Il requisito della 'grave incongruenza' tra ricavi dichiarati e quelli desumibili dagli studi di settore permane quale presupposto necessario per fondare l'accertamento su studi di settore, anche per avvisi notificati dopo il 1/1/2007.
• L'avviso di accertamento motivato all'esito del contraddittorio non può limitarsi a richiamare lo scostamento: deve indicare l'applicabilità concreta dello standard scelto e le ragioni per cui sono ritenute infondate le contestazioni del contribuente; tuttavia, in cassazione la contestazione della motivazione dell'atto richiede la trascrizione o produzione dell'avviso stesso nel ricorso.
• La valutazione di merito circa la consistenza probatoria delle giustificazioni fornite dal contribuente è rimessa al giudice di merito e può essere disattesa in sede di legittimità solo per vizi di diritto o insufficiente motivazione specificamente denunciati.
• La mera dichiarazione di operare in una zona ad alta criminalità non è automaticamente idonea a giustificare minori ricavi: è necessario dimostrare l'effettiva incidenza di tale circostanza sui ricavi dell'impresa.
• In cassazione molte censure vengono dichiarate inammissibili se il ricorrente non ripropone specificamente questioni non sollevate nel giudizio di appello o non documenta adeguatamente gli atti impugnati (es. mancata produzione integrale dell'avviso di accertamento).