Sentenza del 02/11/2022 n. 1221 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Toscana

Esito

La controversia

Impugnazione dell'avviso di liquidazione e dell'atto di diniego della definizione agevolata. Le eredi contestavano: la mancata riconoscenza di molte passività dedotte in dichiarazione di successione; l'applicazione della presunzione di appartenenza all'attivo del 10% sui beni mobili (art. 9 c.2 D.Lgs. 346/90) in assenza di inventario; l'irrogazione della sanzione per tardiva presentazione (art. 50 D.Lgs. 346/90); e il diniego parziale della definizione agevolata ex art. 6 D.L. 119/2018, nonché la mancata motivazione chiara delle parti ritenute definibili rispetto a quelle non definibili.

La decisione

La Commissione d'Appello ha accolto parzialmente l'appello: ha dichiarato parzialmente illegittimo l'atto del diniego dell'autotutela nella parte in cui non ammetteva alla definizione agevolata una porzione dell'obbligazione tributaria e ha dichiarato estinta l'obbligazione tributaria (per la parte definita/contestata come definibile). Ha compensato le spese di giudizio. In motivazione la Commissione ha richiamato il principio delle Sezioni Unite (Cass. S.U. n. 18298/2021) secondo cui, quando l'atto comunicativo costituisce il primo atto che rende conoscibile la pretesa fiscale, la sua natura sostanziale può essere impositiva e dunque la materia può essere oggetto di definizione agevolata; benché l'avviso di liquidazione possa avere natura mista (liquidatoria e impositiva), talune poste non ammesse alla definizione potevano essere ritenute invece definibili, giustificando l'illegittimità parziale del diniego.

Norme richiamate

• D.Lgs. 346/1990, art. 9, comma 2

  In assenza di inventario si può operare una presunzione di appartenenza all'attivo ereditario di denaro, gioielli e mobilia nella misura del 10%; tale presunzione può essere superata con documentazione (es. inventario notarile) e la sua applicazione incide sulla determinazione dell'imposta di successione.

• D.Lgs. 346/1990, art. 50

  Prevede la sanzione per tardiva presentazione della dichiarazione di successione; la sanzione è collegata al tributo e, per la parte rapportabile all'imposta definibile, è essa stessa suscettibile di definizione secondo le regole della definizione agevolata.

• D.L. 119/2018 (conv. L. 136/2018), art. 6

  Disciplina la definizione agevolata della controversia tributaria; consente la definizione di controversie relative ad atti impositivi o complessi quando la natura sostanziale dell'atto sia tale da porre per la prima volta la pretesa fiscale a conoscenza del contribuente; rileva la natura sostanziale più che la qualifica formale dell'atto.

• D.P.R. 600/1973, art. 36-bis (richiamato dalla giurisprudenza)

  art. 36-bis D.P.R. 600/73

  Riguarda il controllo automatizzato e la cartella di pagamento derivante da dati dichiarati; la giurisprudenza di legittimità ha detto che se la cartella è il primo atto conoscitivo della pretesa, può assumere natura impositiva-complex e quindi rientrare nella definizione agevolata.

• Cass. S.U., n. 18298/2021 (giurisprudenza)

  Principio secondo cui la natura sostanziale dell'atto (se comunica per la prima volta una pretesa fiscale) determina la possibilità di definizione agevolata indipendentemente dal nomen iuris; ammette la qualificazione di atti complessi che svolgono funzione impositiva e non solo liquidatoria.

Massime di principio

• Un avviso di liquidazione può avere natura mista: parte meramente liquidatoria (basata sui dati dichiarati) e parte impositiva (rettifiche e accertamenti). Solo la parte impositiva, che esprime una pretesa nuova o rettificata, è tipicamente definibile nella procedura agevolata, salvo che l'atto costituisca per la prima volta la comunicazione della pretesa fiscale (allora può essere considerato impositivo e definibile).
• La qualificazione formale dell'atto (avviso, cartella, diniego) è meno rilevante della sua natura sostanziale: se l'atto per la prima volta impone una prestazione determinata in an e in quantum, può rientrare nella definizione agevolata anche se denominato 'liquidazione'.
• La documentazione probatoria (es. inventario notarile, documenti che attestano passività) è fondamentale per superare presunzioni legali (es. art.9 D.Lgs. 346/90) e per ottenere il riconoscimento delle passività dedotte in dichiarazione di successione.
• Le sanzioni correlate al tributo seguono la sorte della parte di tributo che è definibile: la porzione della sanzione rapportabile all'imposta definibile può essere definita insieme a essa; la porzione riferibile all'imposta non definibile resta dovuta.
• L'amministrazione deve motivare adeguatamente il diniego della definizione agevolata distinguendo chiaramente le poste ammesse e non ammesse a definizione e i criteri di calcolo usati; la carenza motivazionale può pregiudicare l'atto e favorire l'accoglimento del ricorso.
• In presenza di incertezza giuridica consolidata (giurisprudenza incerta) i giudici possono compensare le spese di lite; il contribuente ha convenienza a proporre documentazione completa e ad esercitare l'azione giudiziale per ottenere qualificazione delle poste come definibili.