Ordinanza del 22/02/2019 n. 5328 - Corte di Cassazione

Esclusione dell’agevolazione fiscale per immobili storico-artistici locati nell’esercizio d’impresa

La Corte di cassazione ha esaminato la controversia relativa all’applicabilità dell’art. 11, comma 2, della legge n. 413/1991 ai canoni derivanti dalla locazione di immobili riconosciuti di interesse storico o artistico, quando tali immobili appartengano a una società commerciale che svolge professionalmente attività di locazione. La Corte ha escluso l’applicazione del regime agevolato, ritenendo che i canoni costituiscano ricavi ordinari dell’impresa.

Origine della controversia e richiesta di rimborso

La società B. s.p.a., esercente attività di locazione di immobili di interesse storico-artistico ai sensi della legge n. 1089/1939, aveva richiesto il rimborso delle imposte versate per il 2004, sostenendo di avere diritto al trattamento fiscale previsto dall’art. 11, comma 2, della legge n. 413/1991.

Gli importi richiesti a rimborso erano:

• Euro 1.581.392,44 a titolo di IRPEG;
• Euro 177.032,92 a titolo di IRAP.

La disposizione invocata prevedeva che il reddito degli immobili di interesse storico o artistico fosse determinato applicando la minore tra le tariffe d’estimo previste per le abitazioni della zona censuaria in cui era ubicato il fabbricato.

L’Agenzia delle Entrate aveva negato il rimborso mediante silenzio-rifiuto, ritenendo che il regime agevolato non fosse applicabile ai redditi d’impresa derivanti dalla locazione degli immobili.

Esiti dei giudizi di merito

La Commissione Tributaria Provinciale di Milano aveva accolto il ricorso della società, ritenendo che la legge n. 413/1991 disciplinasse il trattamento fiscale degli immobili storico-artistici indipendentemente dalla natura del soggetto locatore.

La Commissione Tributaria Regionale della Lombardia, con sentenza n. 185/24/12 depositata il 17 dicembre 2012, aveva confermato la decisione di primo grado.

L’Agenzia delle Entrate ha quindi proposto ricorso per cassazione articolato in due motivi.

Motivi del ricorso dell’Agenzia delle Entrate

Con il primo motivo l’Agenzia ha denunciato la violazione e falsa applicazione:

• dell’art. 11 della legge n. 413/1991;
• degli artt. 81 e 90 del D.P.R. n. 917/1986, cioè del TUIR;
• dell’art. 1 del D.Lgs. n. 446/1997.

L’Agenzia ha sostenuto che la società esercitava un’attività d’impresa consistente proprio nella locazione degli immobili e che i relativi canoni costituivano ricavi d’impresa, da assoggettare alle regole ordinarie di determinazione del reddito ai sensi dell’art. 81 del TUIR.

Con il secondo motivo ha denunciato l’omesso esame di un fatto decisivo, sostenendo che la Commissione regionale non avesse verificato se gli immobili fossero beni strumentali all’attività d’impresa oppure beni patrimoniali. Secondo la prospettazione dell’Agenzia, soltanto in quest’ultima ipotesi gli immobili avrebbero potuto concorrere alla formazione del reddito complessivo secondo i criteri catastali propri dei redditi fondiari.

Inquadramento normativo e natura del reddito

La Corte ha chiarito che l’art. 11, comma 2, della legge n. 413/1991, ratione temporis applicabile e successivamente abrogato dal D.L. n. 16/2012, riguarda il reddito fondiario prodotto dagli immobili di interesse storico o artistico.

La norma non trova applicazione quando gli immobili sono oggetto dell’attività d’impresa e i canoni rappresentano ricavi conseguiti nell’esercizio dell’attività commerciale. In tale situazione il reddito deve essere determinato secondo le regole proprie del reddito d’impresa, mediante contrapposizione tra ricavi e costi, e non sulla base delle tariffe catastali.

La Corte ha richiamato il principio secondo cui i canoni prodotti dalla locazione di immobili riconosciuti di interesse storico o artistico ai sensi dell’art. 3 della legge n. 1089/1939 costituiscono ricavi d’impresa quando gli immobili sono oggetto dell’attività dell’impresa.

Ragioni dell’esclusione dal beneficio

Il regime agevolato è giustificato dai maggiori costi di manutenzione normalmente connessi agli immobili vincolati e dalla limitazione della loro libera disponibilità. Tali elementi giustificano una determinazione catastale agevolata del reddito fondiario, considerato che i costi relativi ai redditi fondiari non sono deducibili secondo le regole proprie del reddito d’impresa.

La medesima giustificazione non ricorre per gli immobili appartenenti a un’impresa e utilizzati nell’esercizio dell’attività commerciale. In questo caso l’impresa può già dedurre i costi sostenuti secondo le regole del reddito d’impresa; l’applicazione ulteriore del criterio catastale agevolato determinerebbe quindi un beneficio non previsto per i ricavi derivanti dall’attività commerciale.

La Corte ha inoltre evidenziato che l’agevolazione costituisce, sostanzialmente, un risparmio d’imposta riconosciuto al proprietario fondiario in relazione agli oneri di manutenzione e alle restrizioni derivanti dal vincolo. Tale esigenza non sussiste nella stessa forma quando il proprietario è un’impresa che utilizza gli immobili per la propria attività e può dedurne i costi.

Precedenti giurisprudenziali richiamati

La decisione si pone in continuità con i precedenti della Corte di cassazione, tra cui:

• Cassazione, ordinanza n. 7542/2011;
• Cassazione, sentenza n. 7615/2014;
• Cassazione, sentenza n. 18921/2015.

La Corte ha ritenuto non pertinenti i precedenti richiamati dalla società, precisando che:

• la pronuncia delle Sezioni Unite n. 5518/2011 riguardava un privato locatore e non un soggetto che esercitava attività d’impresa mediante gli immobili;
• l’ordinanza n. 13144/2018 riguardava l’ICI e le relative modalità di calcolo, non la determinazione dei redditi d’impresa.

Applicazione al caso concreto

La natura strumentale degli immobili risultava pacifica, anche sulla base della stessa prospettazione difensiva della società, poiché gli immobili erano locati a terzi nell’ambito dell’attività esercitata dalla B. s.p.a.

Di conseguenza, i canoni di locazione dovevano essere qualificati come ricavi d’impresa e non potevano beneficiare della determinazione agevolata prevista per i redditi fondiari degli immobili storico-artistici.

Il primo motivo di ricorso dell’Agenzia è stato accolto. Il secondo motivo è stato dichiarato assorbito, poiché la soluzione della questione principale rendeva superfluo ogni ulteriore accertamento sulla natura degli immobili.

Decisione e spese

La Corte ha ritenuto possibile decidere la causa nel merito senza rinvio alla Commissione Tributaria Regionale, non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto.

La sentenza impugnata è stata cassata e il ricorso introduttivo della contribuente è stato rigettato, con conseguente esclusione del diritto al rimborso delle imposte versate per il 2004.

Quanto alle spese:

• sono state compensate le spese dei giudizi di merito;
• la B. s.p.a. è stata condannata a rifondere all’Agenzia delle Entrate le spese del giudizio di legittimità, liquidate in Euro 13.000,00, oltre alle spese prenotate a debito.

La decisione è stata assunta a Roma il 13 febbraio 2019 e depositata in cancelleria il 22 febbraio 2019.