Ordinanza del 28/02/2019 n. 5873 - Corte di Cassazione

Cassazione della sentenza su operazioni immobiliari in leasing

La pronuncia riguarda il ricorso dell’Agenzia delle Entrate contro la sentenza n. 6578/21/2016 della Commissione Tributaria Regionale del Lazio, depositata il 2 novembre 2016. La CTR aveva respinto l’appello dell’Amministrazione e confermato la decisione della Commissione Tributaria Provinciale di Roma, che aveva accolto il ricorso di VDG REM Srl contro un avviso di accertamento relativo alle imposte dirette e all’IVA per l’anno 2008.

La contestazione fiscale riguardava una complessa operazione immobiliare con stipula di un contratto di leasing. Secondo l’Agenzia delle Entrate, l’immobile era stato sopravvalutato allo scopo di consentire l’erogazione di maggiori risorse finanziarie ai soggetti coinvolti, i quali avrebbero poi beneficiato della deduzione del costo e della detrazione dell’IVA. La CTR aveva ritenuto infondate le riprese fiscali.

Tempestività del ricorso per cassazione

La Corte considera tempestiva la notifica del ricorso, effettuata il 2 novembre 2017.

La sentenza impugnata non era stata notificata e il termine ordinario “lungo” per impugnare, previsto dall’art. 38, comma 3, del d.lgs. n. 546/1992, in relazione all’art. 327 c.p.c. applicabile ratione temporis, era semestrale. Tale durata derivava dal fatto che il ricorso introduttivo davanti alla CTP era stato depositato il 22 febbraio 2013.

Il termine sarebbe scaduto il 2 maggio 2017, in un periodo compreso tra il 24 aprile e il 30 settembre 2017. La Corte applica quindi l’art. 11, comma 9, del D.L. n. 50/2017, convertito nella legge n. 96/2017, che aveva previsto una proroga semestrale dei termini di impugnazione. La scadenza è stata così differita al 2 novembre 2017, data nella quale il ricorso è stato notificato.

Primo motivo: omesso esame del coinvolgimento di L. S.

Con il primo motivo l’Agenzia delle Entrate denuncia, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c., l’omesso esame di un fatto decisivo discusso tra le parti.

La CTR aveva affermato che mancava la prova del coinvolgimento attivo di L. S., ritenuto dall’Amministrazione l’unico soggetto interessato al risparmio fiscale, anche alla luce della concentrazione delle operazioni tra le diverse società nell’arco di una sola giornata.

La Corte ritiene fondato il motivo perché la CTR aveva dichiarato l’assenza di documentazione dimostrativa senza confrontarsi con gli elementi di fatto indicati dall’Agenzia nel ricorso per cassazione. Tali elementi, contenuti nel processo verbale di constatazione alle pagine 23 e seguenti, avrebbero potuto essere decisivi per valutare il ruolo di S. quale soggetto operante dietro le diverse società coinvolte.

Tra gli elementi da esaminare vengono indicati:

• gli assegni circolari emessi dal conto corrente personale di S.;
• il libro giornale delle società, dal quale risultava l’incasso degli assegni;
• la concentrazione dei pagamenti in un arco temporale particolarmente ristretto;
• gli ulteriori elementi fattuali riportati nel processo verbale di constatazione.

La Corte ritiene rispettato il requisito di autosufficienza del ricorso, poiché l’Agenzia aveva allegato il processo verbale, richiamato le pagine pertinenti e riprodotto i passaggi dell’atto di appello con cui la questione era stata sottoposta alla CTR. La doglianza viene pertanto accolta.

Secondo motivo: detrazione IVA e operazione soggettivamente inesistente

Con il secondo motivo l’Agenzia deduce, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., la violazione e falsa applicazione degli artt. 19 e 54 del D.P.R. n. 633/1972.

L’Amministrazione aveva evidenziato che la società venditrice dell’immobile alla L. S.p.A., a sua volta concedente nel contratto di leasing, non aveva presentato le dichiarazioni fiscali e non aveva versato le imposte. Secondo l’Agenzia, la contribuente aveva colposamente concorso alla frode ai danni dell’Erario e, di conseguenza, non avrebbe potuto esercitare il diritto alla detrazione dell’IVA.

La Corte considera fondato anche questo motivo. Richiama la sentenza della Corte di giustizia del 21 giugno 2012, nelle cause riunite C-80/11 e C-142/11, Mahagében Kft e Péter Dávid, secondo cui il diritto alla detrazione non può essere negato per il solo fatto che l’emittente della fattura o un precedente fornitore abbia commesso irregolarità. È necessario che l’Amministrazione dimostri, sulla base di elementi oggettivi, che il soggetto passivo sapeva o avrebbe dovuto sapere che l’operazione si inseriva in un’evasione commessa dall’emittente o da altro operatore della catena.

La stessa giurisprudenza esclude inoltre che il diritto alla detrazione possa essere negato perché il contribuente non si è accertato che l’emittente della fattura:

• possedesse la qualità di soggetto passivo;
• disponesse dei beni;
• fosse in grado di fornirli;
• avesse adempiuto agli obblighi dichiarativi e di versamento dell’IVA.

Tali verifiche ulteriori non possono essere pretese quando risultano rispettate le condizioni sostanziali e formali previste dalla direttiva 2006/112/CE e il contribuente non disponeva di indizi tali da far sospettare irregolarità o frodi.

Prova presuntiva della conoscenza della frode

La Corte richiama il proprio consolidato orientamento, espresso, tra le altre, nelle sentenze n. 23078 del 14 dicembre 2012, n. 23560 del 14 dicembre 2012 e n. 12963 del 24 maggio 2013.

La prova della consapevolezza del contribuente può essere fornita anche mediante presunzioni semplici. Tale possibilità è espressamente prevista, per l’IVA, dall’art. 54, comma 2, del D.P.R. n. 633/1972 e trova un’analoga previsione, per le imposte dirette, nell’art. 39, comma 1, lettera d), del D.P.R. n. 917/1986.

La prova presuntiva non è incompatibile con il requisito degli “elementi oggettivi” richiesto dalla Corte di giustizia. Gli indizi devono infatti essere desunti da circostanze concrete e verificabili e possono imporre a un operatore diligente di svolgere ulteriori informazioni sul soggetto dal quale intende acquistare beni o servizi.

Se, nonostante la presenza di tali indizi, il contribuente non adotta le necessarie cautele, il diritto alla detrazione può essere escluso, poiché viene meno la posizione dell’operatore che abbia agito con la diligenza richiesta dal mercato.

Censura alla motivazione della CTR

La Corte ritiene che la sentenza impugnata si discosti sia dalla giurisprudenza eurounitaria sia da quella nazionale.

La CTR aveva affermato in modo apodittico l’assenza di prova della conoscibilità, da parte della contribuente, dell’inserimento dell’operazione in un’evasione o frode. In tal modo aveva sostanzialmente preteso dall’Amministrazione una prova certa e incontrovertibile.

Secondo la Corte, invece, la CTR avrebbe dovuto esaminare analiticamente tutti gli elementi della fattispecie e verificare se fossero presenti indizi tali da rendere riconoscibile la frode a un imprenditore onesto e mediamente diligente. La valutazione non poteva limitarsi alla constatazione dell’assenza di una prova diretta e incontrovertibile.

Principio di diritto per il giudizio di rinvio

In sede di rinvio, la CTR dovrà applicare il seguente criterio: nelle operazioni soggettivamente inesistenti, quando l’Amministrazione contesta il diritto del contribuente a dedurre il costo o a detrarre l’IVA indicata in fatture emesse da un soggetto diverso dall’effettivo cedente del bene o prestatore del servizio, grava sull’Amministrazione l’onere di dimostrare che il contribuente, al momento dell’acquisto, sapesse o potesse sapere, usando la diligenza media, che l’operazione si inseriva in un’evasione o in una frode.

La dimostrazione può essere fornita anche mediante presunzioni semplici, valutando complessivamente tutti gli elementi indiziari presenti in atti. Occorre verificare se, al momento della stipula del contratto di leasing, l’utilizzatore-contribuente disponesse di elementi sufficienti per comprendere che il soggetto formalmente cedente l’immobile al concedente aveva evaso l’imposta o commesso una frode mediante l’emissione della relativa fattura.

Il principio viene riferito a un’operazione immobiliare complessa nella quale era stata contestata, tra l’altro, la sopravvalutazione del leasing immobiliare, il cosiddetto SLIM, ai fini dell’indebita deduzione dei costi per IVA e IRES, inclusi i canoni di leasing, nonché della detrazione dell’imposta.

Esito del giudizio

La Corte accoglie entrambi i motivi di ricorso dell’Agenzia delle Entrate, cassa la sentenza impugnata e rinvia la causa alla Commissione Tributaria Regionale del Lazio, in diversa composizione.

Il giudice del rinvio dovrà riesaminare la controversia alla luce dei principi indicati, valutando sia gli elementi relativi al possibile ruolo di L. S. nelle operazioni, sia gli indizi idonei a dimostrare la conoscibilità della frode da parte della contribuente. Alla CTR in diversa composizione è demandato anche il regolamento delle spese di lite.