Risposta n. 10 del 25/01/2019

Piano di welfare aziendale e trattamento fiscale dei benefit

L’interpello riguarda un piano di welfare aziendale predisposto da una società che opera con un amministratore unico, dipendenti diretti, un lavoratore in somministrazione a tempo determinato e uno stagista extracurriculare. La questione centrale è la corretta qualificazione fiscale dei benefit offerti e la deducibilità dei relativi costi per la società.

Fattispecie e contenuto del piano welfare

La società rappresenta di voler introdurre, con oneri a proprio carico, un piano welfare per l’anno 201X disciplinato da un regolamento aziendale con durata annuale e rinnovo tacito salvo disdetta. I benefit previsti sono differenziati per categorie omogenee di lavoratori:

• per la categoria dei cosiddetti "manager", composta dall’amministratore unico e dal direttore di sala, sono previsti assistenza domiciliare per familiari anziani e frequenza di un corso privato di lingua per i figli, fuori dal circuito scolastico;
• per gli "addetti alla sala" è previsto un servizio di check-up cardiaco presso una struttura sanitaria convenzionata.

La documentazione integrativa evidenzia che il regolamento, nella nuova bozza, è presentato come vincolante per l’azienda e fonte di obbligo negoziale, con divieto di corresponsione di somme di denaro sostitutive dei servizi non fruiti e con una clausola di possibile miglioramento dell’offerta su suggerimenti dei lavoratori.

Quesiti posti all’Agenzia

La società chiede chiarimenti su tre profili:

• se l’esclusione da imposizione prevista dall’art. 51, comma 2, lett. f) e f-bis) del TUIR possa applicarsi anche ai titolari di redditi assimilati al lavoro dipendente e al lavoratore in somministrazione;
• se il corso privato di lingua per i figli dei beneficiari possa essere inquadrato nella lett. f-bis), consentendo l’acquisto diretto da parte del lavoratore e il successivo rimborso da parte del datore di lavoro dietro idonea documentazione fiscale;
• se il regolamento aziendale abbia sufficiente natura negoziale da consentire la piena deducibilità dei costi ex art. 95 TUIR, senza applicare il limite del 5 per mille previsto dall’art. 100 TUIR.

Soluzione interpretativa proposta dal contribuente

La società ritiene che:

• l’esenzione dell’art. 51, comma 2, lett. f) e f-bis) spetti anche al lavoratore in somministrazione e allo stagista titolare di reddito assimilato, in base al principio di parità di trattamento e all’estensione delle regole del lavoro dipendente ai redditi assimilati;
• il corso privato di lingua per i figli possa rientrare nella lett. f-bis), anche in caso di acquisto diretto da parte del lavoratore e successivo rimborso del datore di lavoro;
• i costi dei benefit siano integralmente deducibili come spese sostenute in adempimento di un obbligo negoziale, quindi ai sensi dell’art. 95 TUIR, e non soggetti al limite di cui all’art. 100 TUIR.

Normativa richiamata

L’Agenzia richiama in particolare:

• l’art. 51, comma 2, lett. f) del TUIR, che esclude dal reddito di lavoro dipendente l’utilizzazione di opere e servizi messi a disposizione della generalità dei dipendenti o di categorie di dipendenti, per le finalità di cui all’art. 100 TUIR;
• l’art. 51, comma 2, lett. f-bis) del TUIR, relativo alle somme erogate per la fruizione da parte dei familiari di servizi di educazione e istruzione;
• l’art. 51, comma 3, del TUIR, per la valorizzazione in denaro dei benefit che non rientrano nelle ipotesi agevolate;
• l’art. 95 del TUIR, sulla deducibilità dei costi del lavoro e dei benefit riconosciuti in adempimento di un obbligo negoziale;
• l’art. 100 del TUIR, che prevede il limite del 5 per mille per alcune spese di utilità sociale;
• l’art. 50, comma 1, lett. c) e c-bis), e l’art. 52 del TUIR, in tema di redditi assimilati al lavoro dipendente e applicazione delle regole dell’art. 51.

Parere dell’Agenzia sulle esenzioni ex art. 51 TUIR

L’Agenzia chiarisce innanzitutto che per applicare l’art. 51, comma 2, lett. f), occorre che i servizi siano messi a disposizione della generalità dei dipendenti o di categorie di dipendenti e che non si tratti di erogazioni in denaro o sostitutive in denaro. Nel caso esaminato, le finalità dei servizi offerti sono considerate compatibili con le finalità di educazione, istruzione, assistenza sociale e sanitaria di cui all’art. 100 TUIR.

Tuttavia, il punto decisivo è la destinazione dei servizi a una generalità o a una categoria di dipendenti. L’Agenzia richiama la prassi secondo cui non può applicarsi il regime di favore quando i benefit sono rivolti ad personam o a lavoratori ben individuati.

Sulla base di ciò conclude che:

• il servizio di check-up cardiaco per gli "addetti alla sala" rientra nell’art. 51, comma 2, lett. f), poiché costituisce una categoria di dipendenti;
• l’esenzione vale anche per l’addetto alla sala assunto in somministrazione a tempo determinato, poiché è comunque titolare di reddito di lavoro dipendente;
• l’esenzione vale anche per lo stagista addetto alla sala, in quanto per i redditi assimilati si applicano le regole dell’art. 51, salvo deroghe non rilevanti nel caso di specie.

Diversamente, l’Agenzia esclude il regime di favore per:

• l’amministratore unico, poiché manca il rapporto di subordinazione e non vi è la necessaria alterità tra datore di lavoro e prestatore; la posizione dell’amministratore unico è incompatibile con quella di lavoratore subordinato, secondo i principi richiamati anche dalla giurisprudenza di legittimità;
• il direttore di sala, perché la sua inclusione nel piano, insieme all’amministratore unico, configura un’offerta ad personam e non una vera categoria di dipendenti, anche considerando che gli altri beneficiari ricevono un trattamento diverso e più limitato.

Quesito sul corso di lingua e risposta dell’Agenzia

Con riferimento al corso privato di lingua per i figli, l’Agenzia esclude anche l’applicazione dell’art. 51, comma 2, lett. f-bis), pure nell’ipotesi in cui il dipendente acquisti direttamente il corso e poi ottenga il rimborso. La ragione è che tale beneficio, nel caso concreto, è destinato all’amministratore unico e al direttore di sala, cioè a soggetti che non rientrano in una categoria di dipendenti ai fini della norma agevolativa.

Ne deriva che il rimborso non può beneficiare della non imponibilità prevista per le somme erogate alla generalità dei dipendenti o a categorie di dipendenti per la fruizione di servizi di educazione e istruzione da parte dei familiari.

Trattamento fiscale dei benefit non agevolati

Per i benefit riconosciuti all’amministratore unico e al direttore di sala che non rientrano nell’art. 51, comma 2, lett. f) o f-bis), l’Agenzia afferma che essi devono essere valorizzati secondo l’art. 51, comma 3, del TUIR, cioè in base al valore normale dei beni e servizi ai sensi dell’art. 9 del TUIR.

Deduzione dei costi e natura negoziale del regolamento

Sul tema della deducibilità, l’Agenzia richiama la circolare n. 28/E del 15 giugno 2016, secondo cui l’erogazione di benefit in conformità a contratto, accordo o regolamento che costituisca adempimento di un obbligo negoziale comporta la deducibilità integrale dei costi ai sensi dell’art. 95 del TUIR, e non il limite del 5 per mille dell’art. 100.

Perché ciò avvenga, il regolamento deve essere effettivamente vincolante, cioè non liberamente revocabile o modificabile unilateralmente in peius dal datore di lavoro. Nel caso di specie, l’Agenzia prende atto che il regolamento ha durata annuale con rinnovo tacito e che, per il periodo di vigenza, non può essere peggiorato a danno dei lavoratori, pur potendo essere modificato in melius.

Parere finale sulla deducibilità

Alle condizioni sopra indicate, l’Agenzia conclude che:

• i costi del benefit destinato agli addetti alla sala, consistente nel check-up cardiaco, sono deducibili integralmente ai sensi dell’art. 95 del TUIR;
• sono deducibili alle medesime condizioni anche i costi relativi ai benefit riconosciuti all’amministratore unico e al direttore di sala, in quanto si tratta di spese che costituiscono retribuzione per tali soggetti e che, per essi, concorrono a formare il reddito.

Conclusioni operative

In sintesi, l’interpello distingue tra beneficiari inclusi in una vera categoria di dipendenti e destinatari individuali del piano. Il trattamento di favore è ammesso per il check-up cardiaco degli addetti alla sala, compresi il lavoratore somministrato e lo stagista, mentre è escluso per amministratore unico e direttore di sala, sia per il servizio di assistenza e per il corso di lingua sia per il rimborso del corso. Sul piano dei costi, la deducibilità integrale ex art. 95 TUIR è riconosciuta se il regolamento aziendale ha effettiva natura negoziale e non è modificabile in peius durante la sua vigenza.