Sentenza del 22/03/2023 n. 8247 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia notificò ad A.A. tre avvisi di accertamento per gli anni 2006-2008, attribuendo al contribuente dividendi occulti in quanto socio al 50% di DEK Srl, destinataria di accertamenti per componenti passive inesistenti. A.A. aveva presentato istanza di emersione (cd. scudo fiscale) per il 2006-2007, ma l'Ufficio contestava che vi fosse formale conoscenza di attività di accertamento e che i capitali regolarizzati non fossero dimostrati come già presenti all'estero entro il 31.12.2008 o riconducibili ai redditi accertati. Il contribuente impugnò gli avvisi in CTP e CTR, poi ricorse in Cassazione su questioni relative all'effetto preclusivo dello scudo fiscale, onere della prova, validità formale degli atti (firma degli avvisi), notifica, contraddittorio preventivo e raddoppio dei termini di accertamento.

La decisione

La Corte di Cassazione ha respinto il ricorso di A.A. Confermato che: (1) lo scudo fiscale non produce effetti preclusivi quando, alla data di presentazione, il contribuente aveva "formale conoscenza" di accessi, ispezioni, verifiche o altre attività di accertamento; tale formalità può sussistere anche in presenza di atti di indagine anteriori all'esercizio dell'azione penale che abbiano coinvolto il contribuente; (2) l'onere di dimostrare la concreta correlazione tra redditi oggetto di accertamento e somme/beni rimpatriati grava sul contribuente; (3) la mancata attivazione del contraddittorio endoprocedimentale non comporta nullità degli accertamenti che non hanno comportato accesso diretto presso il contribuente; (4) il raddoppio dei termini previsto dal D.P.R. 600/1973 art.43, comma 3 (nel testo ratione temporis) opera con la semplice insorgenza dell'obbligo di denuncia per i reati del D.Lgs. 74/2000, senza richiedere l'effettiva presentazione della denuncia; (5) l'avviso di accertamento deve essere sottoscritto dal capo dell'ufficio o da un impiegato della carriera direttiva delegato (funzionario di terza area), non necessariamente da un dirigente nel senso stretto; (6) la prova della notifica, acquisita in primo grado anche con ordine di produzione o riassunta in appello, è idonea a fondare la decisione. Conseguenza pratica: il ricorso è rigettato, condanna alle spese e possibile aggravio contributo unificato.

Norme richiamate

• D.L. 25 settembre 2001, n. 350, art. 14, comma 7 (conv. L. n. 409/2001)

  Stabilisce che lo scudo fiscale non produce effetti preclusivi se, alla data di presentazione, sono già iniziate accessi, ispezioni, verifiche o altre attività di accertamento di cui il contribuente abbia avuto formale conoscenza; la Corte interpreta restrittivamente e valuta il coinvolgimento concreto del contribuente.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 41-bis

  Norma richiamata per le rettifiche dei redditi; contestata dal ricorrente ma la Corte ha rigettato le censure in combinato con le regole sullo scudo e oneri probatori.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 42

  Stabilisce i requisiti formali dell'avviso di accertamento; la Corte conferma che la sottoscrizione è necessaria e può essere apposta dal capo dell'ufficio o da un funzionario delegato di carriera direttiva (terza area).

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 43, comma 3

  Prevede il raddoppio dei termini di accertamento in presenza di determinate condizioni legate a reati tributari; la Corte afferma che è sufficiente l'insorgenza dell'obbligo di denuncia per i reati del D.Lgs. 74/2000, non la sua effettiva presentazione.

• D.L. 1 luglio 2009, n. 78, art. 13-bis (conv. L. n. 102/2009) - scudo fiscale

  I benefici dell'istituto si estendono solo ai soggetti che aderiscono spontaneamente; se il contribuente aveva formale conoscenza di indagini, lo scudo non preclude accertamenti.

• D.L. 4 luglio 2006, n. 223, art. 37 (conv. L. n. 248/2006)

  Rilevato in relazione ai presupposti per il raddoppio dei termini; i giudici di merito avevano ritenuto sussistenti i requisiti, valutazione non sindacabile in Cassazione se motivata.

• D.Lgs. 10 marzo 2000, n. 74

  Riguarda i reati tributari la cui insorgenza dell'obbligo di denuncia giustifica il raddoppio dei termini; la Corte precisa che basta l'insorgenza dell'obbligo, non la denuncia effettiva.

• Corte Costituzionale, sentenza n. 37 del 2015

  Ha qualificato profili formali degli atti erariali; la Corte di Cassazione segnala che la pronuncia non estende automaticamente i suoi effetti a rapporti ormai esauriti ma ribadisce i requisiti di sottoscrizione dell'avviso secondo la carriera direttiva.

• Codice di Procedura Civile, artt. 112, 115, 132

  Richiamati nelle censure del ricorrente relative al contraddittorio e all'onere probatorio; la Corte conferma l'orientamento giurisprudenziale che non condanna alla nullità l'atto per mancato contraddittorio endoprocedimentale quando non vi è accesso diretto.

Massime di principio

• Lo scudo fiscale non impedisce ulteriori accertamenti se, alla data di adesione, il contribuente aveva "formale conoscenza" di accessi, ispezioni, verifiche o altre attività di accertamento: rileva il coinvolgimento concreto del soggetto, anche se le indagini sono antecedenti all'esercizio dell'azione penale.
• Il contribuente che invoca gli effetti preclusivi dello scudo deve dimostrare che le somme o i beni emersi con il rimpatrio erano già presenti all'estero entro la data limite prevista dalla norma e che sono effettivamente riconducibili ai redditi oggetto di accertamento; l'onere di prova su tale correlazione grava sul contribuente.
• La mancata attivazione di un contraddittorio endoprocedimentale non determina di per sé la nullità degli avvisi di accertamento che non hanno comportato accesso diretto; il giudice tributario valuta caso per caso conformemente alla giurisprudenza consolidata.
• Il raddoppio dei termini di accertamento previsto dalla normativa tributaria (art. 43 DPR 600/1973 nel testo ratione temporis) scatta con l'insorgenza dell'obbligo di denuncia legato ai reati tributari, senza necessità che la denuncia sia effettivamente presentata.
• L'avviso di accertamento deve essere sottoscritto dal capo dell'ufficio o da un funzionario della carriera direttiva delegato (terza area); la mancata sottoscrizione rileva come vizio formale ove sussista, ma l'individuazione del sottoscrittore richiesto non impone necessariamente la qualifica di dirigente.
• La prova della notifica degli atti può essere acquisita tramite ordine di produzione in primo grado e può essere integrazione valutata in appello; il giudice tributario ha poteri officiosi di acquisizione documentale entro i limiti di legge.