Sentenza del 13/04/2016 n. 7217 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate aveva recuperato l'IVA relativa all'anno 2002, ritenendo simulate alcune cessioni intracomunitarie di autovetture verso operatori francesi: i veicoli, pur risultando documentalmente ceduti all'estero, non avrebbero lasciato il territorio italiano. La contribuente aveva impugnato l'avviso sostenendo, in via preliminare, la sua nullità per violazione del termine dilatorio di sessanta giorni previsto dopo il rilascio del processo verbale di constatazione. L'avviso era stato emanato il 23 dicembre 2004, prima della scadenza del termine, sebbene notificato il 28 dicembre 2004, dopo la scadenza. L'Agenzia sosteneva che rilevasse la data di notificazione e che la preventiva presentazione di osservazioni da parte della contribuente escludesse ogni interesse a contestare la violazione del termine.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato i primi tre motivi dell'Agenzia e ha dichiarato assorbiti gli ulteriori motivi relativi al merito della pretesa IVA. Ha confermato che l'avviso di accertamento emesso prima del decorso dei sessanta giorni è illegittimo, salvo specifiche ragioni di urgenza, indipendentemente dal fatto che sia stato notificato successivamente. Il termine deve essere calcolato con riferimento alla data di emanazione o sottoscrizione dell'avviso, non alla notificazione. La presentazione anticipata di osservazioni non consuma il diritto del contribuente di presentare ulteriori osservazioni fino alla scadenza del termine e non sana la violazione. Le spese del giudizio di cassazione sono state integralmente compensate tra le parti.

Norme richiamate

• Legge n. 212 del 2000, art. 12, comma 7

  L'avviso di accertamento "non può essere emanato" prima della scadenza del termine di sessanta giorni dal rilascio del processo verbale di chiusura delle operazioni.

  Il termine dilatorio tutela il contraddittorio procedimentale e deve essere rispettato prima dell'emanazione o sottoscrizione dell'avviso. La sua violazione determina, di regola, l'illegittimità dell'atto, salvo specifiche ragioni di urgenza. La successiva notificazione dell'avviso non sana l'emanazione anticipata.

• Art. 100 c.p.c. e D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 1, comma 2

  La contribuente conserva l'interesse a far valere la violazione del termine dilatorio anche se ha già presentato osservazioni prima dell'emanazione dell'avviso, perché può presentare ulteriori osservazioni fino alla scadenza dei sessanta giorni.

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 37-bis

  La Corte richiama, per analogia, l'ipotesi in cui un termine di sessanta giorni sia previsto a pena di nullità per la presentazione di chiarimenti in materia di elusione fiscale: anche in tale caso il mancato rispetto del termine comporta la nullità dell'avviso, indipendentemente dalla prova di uno specifico pregiudizio difensivo.

• D.L. n. 331 del 1993, art. 41, convertito dalla Legge n. 427 del 1993

  La norma è stata invocata dall'Agenzia in relazione ai presupposti delle cessioni intracomunitarie, ma la Corte non ha esaminato tali questioni di merito perché i relativi motivi sono rimasti assorbiti.

• Art. 2697 c.c.

  La disposizione sull'onere della prova è stata richiamata dall'Agenzia con riferimento alla prova del trasporto dei veicoli all'estero e all'eventuale ignoranza incolpevole della frode, ma la questione non è stata decisa per l'assorbimento dei motivi di merito.

Massime di principio

• Quando una norma fiscale prevede un termine dilatorio prima dell'emanazione dell'atto impositivo, l'amministrazione deve attendere integralmente la scadenza prima di sottoscrivere o emanare l'avviso.
• La data rilevante è normalmente quella di emanazione o sottoscrizione dell'avviso, non quella della sua notificazione: una notifica successiva non sana l'emanazione anticipata.
• La violazione del termine comporta l'illegittimità dell'avviso anche senza dimostrare concretamente quali osservazioni aggiuntive il contribuente avrebbe presentato o quale specifico pregiudizio difensivo abbia subito, salvo deroghe previste dalla legge o specifiche ragioni di urgenza.
• La presentazione anticipata di osservazioni da parte del contribuente non equivale alla rinuncia al termine e non impedisce di contestare l'emissione dell'avviso ante tempus.
• Quando l'atto è annullato per una violazione procedurale preliminare, le questioni sostanziali, come la prova dell'effettivo trasporto intracomunitario o la debenza dell'IVA, possono restare assorbite e non essere esaminate.