Sentenza del 05/05/2023 n. 549 - Corte di giustizia tributaria di secondo grado dell'Emilia Romagna

Esito

La controversia

Impugnazione dell'avviso di accertamento n. THB01CE04XXX 2012 (anno 2006) per tardiva notifica e per carenza probatoria. Il ricorrente contestava il raddoppio dei termini applicato dall'Agenzia (sostenendo che non operava nel suo caso) e affermava che le lavorazioni contestate erano effettivamente eseguite da dipendenti della ditta "E.C. di F.E.", come provato con contratti d'appalto, libri presenze, comunicazioni all'AUSL, verbali di cantiere e riepiloghi dei SAL prodotti in fase istruttoria e nel processo.

La decisione

La Corte, richiamando la Cassazione (sentenza di rinvio n. 32693/2021), ha verificato se le presunzioni dell'Agenzia fossero sufficienti a far sorgere seri indizi di reato giustificativi del raddoppio dei termini. Ha ritenuto che le presunzioni prospettate riguardassero esclusivamente l'attività della E.C. di F.E. e non dimostrassero l'alterità soggettiva delle operazioni nei confronti del ricorrente né la sua conoscenza/consapevolezza di una frode. Inoltre risultava assente negli atti copia della (presunta) denuncia penale del 06.06.2013 e l'Agenzia non aveva fornito prove documentali adeguate in ordine all'inadeguatezza organizzativa dell'impresa del ricorrente. Pertanto la Corte ha dichiarato non operante il raddoppio dei termini, ha accolto il ricorso per riassunzione e ha confermato la sentenza della CTP di Bologna che aveva annullato l'avviso di accertamento. Spese compensate.

Norme richiamate

• D.P.R. 600/1973, art. 43

  Stabilisce i termini di accertamento per l'Irpef; la novella introdotta dal D.L. 223/2006 (art.37) li raddoppia quando sussistono seri indizi di reato che impongano la denuncia penale, valutazione estesa anche ai termini non ancora scaduti alla data di entrata in vigore secondo la Corte Costituzionale.

• D.P.R. 633/1972, art. 57

  Stabilisce i termini di accertamento per l'Iva; analoghe considerazioni sul raddoppio dei termini in presenza di seri indizi di reato rispetto all'art.43 DPR 600/1973.

• D.L. 223/2006, art. 37, comma 24 (convertito in L. 248/2006)

  Ha disposto il raddoppio dei termini di accertamento in presenza di seri indizi di reato; la giurisprudenza ha interpretato che il raddoppio opera anche per termini non ancora prescritti alla data di entrata in vigore, estendendo la portata temporale delle verifiche.

• Corte Costituzionale, sentenza n. 247/2011

  Ha contribuito all'interpretazione secondo cui l'estensione dei termini, come prevista dalla novella, incide sui termini non ancora scaduti alla data di entrata in vigore, senza violare il divieto di retroattività, in quanto i termini non erano ancora esauriti.

• Cassazione (giurisprudenza citata: es. Cass. 22337/2018; 11620/2018; 33793/2019; rinvio Cass. 32693/2021)

  Confermato che il raddoppio dei termini opera in presenza di seri indizi di reato che facciano sorgere l'obbligo di denuncia penale, indipendentemente dall'effettiva presentazione o dall'esito della denuncia; la Cassazione ha però anche precisato che occorre valutare concretamente l'esistenza di tali indizi e che il raddoppio può essere applicato anche con riferimento ad annualità anteriori se i termini non erano ancora scaduti.

• L. 208/2015, art. 1, commi 130-132 (disposizione transitoria)

  Prevede effetti transitori relativi a modifiche normative sui termini di accertamento e richiama l'applicazione del d.lgs. 128/2015 art.2 per gli avvisi già notificati, ma non incide sugli avvisi relativi a periodi precedenti già notificati, rispetto alla disciplina preesistente.

• Codice Civile, art. 2729

  Riguarda le presumzioni; nel contesto processuale tributario l'Amministrazione può basarsi anche su presunzioni, ma queste devono essere gravi, precise e concordanti e suffragare la prova degli elementi costitutivi della fattispecie di frode (in particolare l'alterità soggettiva e la conoscenza del contribuente).

Massime di principio

• Il raddoppio dei termini di accertamento previsto dal D.L. 223/2006 opera solo se esistono seri indizi di reato che giustifichino l'obbligo di denunciare; la sola omissione di dichiarazioni o incongruenze contabili dell'appaltatore non è automaticamente sufficiente a far operare il raddoppio nei confronti del committente se non emerge un concreto nesso di partecipazione del committente alla frode.
• L'onere probatorio, con riferimento alle operazioni soggettivamente inesistenti, grava sull'Amministrazione: deve dimostrare l'alterità soggettiva dell'operazione (che il soggetto formale non sia quello sostanziale) e la conoscenza o conoscibilità della frode da parte del cessionario/committente; presunzioni deboli o riferite solo a terzi non sostituiscono la prova nei confronti del contribuente.
• La produzione di documentazione tipica (contratti d'appalto, libri presenze, comunicazioni alle autorità sanitarie, verbali di cantiere, riepiloghi SAL, fatture coerenti) costituisce una solida difesa per il contribuente e può far venir meno le deduzioni dell'Agenzia se quest'ultima non contesta e non neutralizza tali elementi probatori.
• L'assenza agli atti della denuncia penale ovvero la mancata indicazione chiara e motivata degli indizi che hanno determinato l'eventuale denuncia riduce significativamente la possibilità per l'Amministrazione di invocare il raddoppio dei termini; le circostanze che giustificano la denuncia devono essere documentate e valutabili in giudizio.
• In pratica, quando l'accertamento è fondato su comportamenti di un fornitore/terzo, il Fisco deve dimostrare il collegamento soggettivo del contribuente con la frode; senza tale prova l'accertamento può essere dichiarato prescritto o comunque illegittimo.