Cassazione Civile, Sentenza n. 10214/2024 del 16/04/2024

Esito

La controversia

Impugnazione della sentenza della Commissione Tributaria Regionale che aveva ritenuto illegittimo un avviso di liquidazione per imposta proporzionale (3%) di registro relativo all'atto notarile 30/11/2016 con cui Schenker acquistava da Deutsche Bahn AG tutte le quote di Hangartner Terminal s.r.l. (valore 2.183.120 euro). L'Agenzia sosteneva che, pur essendo formalmente una cessione totalitaria di quote, l'atto doveva essere riqualificato "per intrinseco" come cessione di azienda ai sensi dell'art.20 d.P.R. 131/86, con conseguente tassazione proporzionale, senza necessità di ricorrere ad elementi extratestuali o atti collegati.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso dell'Agenzia delle Entrate. Ha confermato il principio secondo cui, in base alla riforma dell'art.20 d.P.R. 131/86 (legge di bilancio 2018) e alla successiva giurisprudenza e pronunce costituzionali, nella qualificazione ai fini dell'imposta di registro rilevano esclusivamente la natura intrinseca e gli effetti giuridici desumibili dal singolo atto presentato alla registrazione. Ne consegue che la cessione totalitaria di partecipazioni societarie non è automaticamente assimilabile alla cessione di azienda, poiché sono negozi con effetti giuridici differenti (trasferimento dello status di socio vs. trasferimento del complesso organizzato di beni). È stato richiamato che la valutazione di effetti economici o la causa economica non possono prevalere sui concreti effetti giuridici dell'atto salvo ipotesi di abuso non dedotta nel caso di specie. L'Agenzia è stata inoltre condannata alle spese di giudizio.

Norme richiamate

• art. 20 d.P.R. 131/1986 (T.U. registro)

  Deve essere applicato attenendosi alla "natura intrinseca e agli effetti giuridici" dell'atto presentato alla registrazione; non sono rilevanti gli elementi extratestuali né gli atti collegati privi di nesso testuale, salvo ipotesi espressamente regolate o di abuso.

• art. 11 tariffa parte prima allegata al d.P.R. 131/1986

  Stabilisce la tassazione in misura fissa per la cessione di partecipazioni societarie; tale regime è coerente con la diversa natura giuridica della cessione di quote rispetto alla cessione di azienda.

• art. 1, comma 87, legge n. 205/2017 (Legge di bilancio 2018)

  Ha modificato l'art.20 conferendo rilievo al singolo atto presentato alla registrazione e limitando la possibilità per l'Amministrazione di valorizzare elementi extratestuali per riqualificare l'atto.

• art. 1, comma 1084, legge n. 145/2018

  Attribuisce efficacia retroattiva all'interpretazione della modifica introdotta dalla legge di bilancio 2018, come riconosciuta dalla giurisprudenza e dalla Consulta.

• art. 10-bis legge n. 212/2000

  Richiama la garanzia del contraddittorio endoprocedimentale in sede antielusiva: la Corte Costituzionale ha osservato che valorizzare la causa economica dell'atto senza garantire tali tutele sarebbe incompatibile con l'ordinamento.

• art. 2555 cod. civ. (definizione di azienda) e artt. 2556, 2112 c.c.

  Richiamati per evidenziare le differenze di disciplina e gli istituti tipici (es. successione nei rapporti, responsabilità per debiti aziendali, trasferimento posizioni lavorative) che distinguono la cessione d'azienda dalla cessione di partecipazioni.

• art. 110 TUIR

  Richiamato nella comparazione dei diversi criteri fiscali di determinazione del prezzo: nella cessione d'azienda rileva il criterio del costo ex art.110 TUIR, mentre nella cessione di quote i valori fiscali degli elementi patrimoniali non subiscono rettifiche.

Massime di principio

• Dopo le modifiche introdotte dalla legge di bilancio 2018 e l'interpretazione confermata dalla Corte Costituzionale e dalla giurisprudenza di legittimità, ai fini dell'imposta di registro conta esclusivamente la natura intrinseca e gli effetti giuridici desumibili dal singolo atto presentato alla registrazione.
• La cessione totalitaria di partecipazioni societarie, di per sé, non equivale giuridicamente alla cessione d'azienda e deve essere normalmente assoggettata all'imposta in misura fissa prevista per le partecipazioni, salvo che dall'atto emergano effetti giuridici tipici della cessione di azienda.
• Non è consentito riallocare la qualificazione fiscale guardando al risultato economico o alla causa economica perseguita dalle parti (effetti economici) se tali elementi non sono desumibili come effetti giuridici dall'atto registrato; l'eccezione è rappresentata solo da ipotesi di abuso fiscale debitamente dedotte.
• Per riqualificare un atto come cessione d'azienda l'Amministrazione deve far riferimento a elementi che attengano agli effetti giuridici dell'atto stesso o a atti collegati con un chiaro nesso testuale: semplici operazioni di fatto o valutazioni economiche non sono sufficienti.
• In caso di operazioni complesse (conferimenti, cessioni di quote, atti plurimi) è fondamentale valutare se gli atti siano autonomi e autosufficienti o costituiscano un'unica operazione unitaria; in mancanza di nesso testuale e di effetti giuridici di trasferimento aziendale, prevale la qualificazione come cessione di partecipazioni.
• L'Amministrazione e il contribuente devono tenere conto dell'orientamento consolidato e della possibilità di applicare l'interpretazione retroattiva: azioni di recupero fondate su criteri superati dalla riforma e dalla giurisprudenza possono essere rigettate e dannose sotto il profilo delle spese processuali.