Cassazione Civile, Sentenza n. 10531/2023 del 19/04/2023

Esito

La controversia

Le società avevano proposto ricorso per il silenzio-rifiuto dell'Amministrazione in relazione alla richiesta di rimborso dell'IVA indebitamente applicata e versata (anni 2008-2010) sulla TIA1 relativa al servizio di digestione rifiuti, per complessivi €1.027.105,37. Il motivo di ricorso in Cassazione censura la sentenza di merito per aver negato il rimborso in quanto l'imposta non sarebbe stata previamente restituita agli utenti finali e per la presunta violazione/articolata applicazione degli artt. 21 comma 2 d.lgs. 546/1992 e art. 30-ter DPR 633/1972.

La decisione

La Corte ha ritenuto il motivo fondato. Ha richiamato e interpretato l'art. 30-ter DPR 633/1972 (rimborso 'speciale' o 'anomalo') e la giurisprudenza comunitaria e nazionale collegata, affermando che la preventiva restituzione materiale dell'imposta agli utenti finali non è condizione necessaria e sine qua non per ottenere il rimborso dall'Erario. Il sistema normativo ammette il superamento del termine biennale in presenza di particolari eventi (es. accertamento definitivo o obbligo di restituzione seguito da provvedimento coattivo), ma non richiede che il cedente abbia necessariamente già concretamente restituito l'importo a tutti gli utenti prima di rivolgersi all'Amministrazione finanziaria. Di conseguenza la decisione di merito che aveva escluso il rimborso per la sola ragione della mancata preventiva restituzione è stata censurata.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 30-ter

  "il soggetto passivo presenta la domanda di restituzione dell'imposta non dovuta, a pena di decadenza, entro il termine di due anni dalla data del versamento... Nel caso di applicazione di un'imposta non dovuta ad una cessione di beni o ad una prestazione di servizi, accertata in via definitiva dall'Amministrazione finanziaria, la domanda di restituzione può essere presentata dal cedente o prestatore entro il termine di due anni dall'avvenuta restituzione al cessionario o committente dell'importo pagato a titolo di rivalsa."

  Regola il 'rimborso speciale' per l'IVA non dovuta: prevede il termine biennale ma consente il superamento quando la pretesa del cessionario è stata accertata e la restituzione al cessionario è avvenuta o è dipesa da provvedimento coattivo; non impone però in tutti i casi la preventiva materialità della restituzione come condizione di ammissibilità del rimborso nei confronti dell'Erario.

• D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 21 comma 2

  Disciplina la devoluzione in appello e i termini di decadenza per le impugnazioni tributarie; richiamata in rapporto al termine biennale per le domande di rimborso e alla questione della decadenza.

• D.P.R. n. 633 del 1972, art. 30

  Norma sul rimborso ordinario dell'eccedenza d'imposta detraibile/versata; distinta dall'art. 30-ter che regola le ipotesi 'anomale' in cui l'eccedenza deriva da applicazioni non fisiologiche dell'IVA.

• D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 6 comma 6

  Regola la posizione del cessionario/committente soggetto passivo IVA consentendogli, in presenza di specifiche condizioni, la detrazione dell'IVA indebitamente applicata dalla controparte; collegata alle modifiche legislative volte a disciplinare i rapporti cedente/cessionario.

• L. n. 167 del 2017, art. 8

  Ha introdotto l'art. 30-ter per disciplinare il rimborso 'speciale' dal punto di vista del cedente/prestatore.

• L. n. 205 del 2017, art. 1 comma 935

  Ha modificato il D.Lgs. n. 471/1997 (art. 6 comma 6) incidendo sul quadro normativo relativo alla posizione del cessionario/committente e alle modalità di recupero dell'IVA indebitamente addebitata.

• Giurisprudenza comunitaria: CGUE, causa C-427/10 (Banca Antoniana Veneta)

  Principio di effettività del diritto comunitario: la normativa nazionale non può avere l'effetto di privare completamente il soggetto passivo del diritto al rimborso dell'IVA non dovuta; ciò giustifica limiti al termine di decadenza quando altrimenti il diritto sarebbe completamente frustrato.

• Cassazione (giurisprudenza interna richiamata)

  es. Cass. n. 12666/2012; Cass. Ord. n. 25093/2019; Cass. Ord. n. 25741/2021

  La Corte di cassazione ha già affermato che il cedente può ottenere il rimborso dall'Amministrazione anche dopo la scadenza del termine biennale se si tratta dell'imposta che egli ha dovuto rimborsare al cessionario in esecuzione di un provvedimento coattivo o in esito ad accertamento definitivo; conferma l'interpretazione della CGUE in materia di effettività del diritto.

Massime di principio

• Distinguere sempre tra 'rimborso ordinario' (art.30) e 'rimborso speciale' o 'anomalo' (art.30-ter): quest'ultimo riguarda eccedenze non fisiologiche di imposta e segue regole diverse.
• La preventiva restituzione materiale dell'IVA agli utenti finali non è in assoluto una condizione di ammissibilità del rimborso nei confronti dell'Erario; l'obbligo civilistico di restituzione resta separato dalla relativa azione tributaria.
• Il termine biennale per chiedere il rimborso può essere superato quando la restituzione al cessionario/committente è avvenuta o è dovuta in esecuzione di un provvedimento coattivo o di accertamento definitivo, ovvero quando altrimenti il diritto al rimborso sarebbe completamente frustrato (principio di effettività).
• Se l'Amministrazione ha accertato definitivamente che l'imposta non era dovuta, il cedente/prestatore può agire per il rimborso anche se non tutti i consumatori sono materialmente stati rimborsati, fermo il diritto del cedente a recuperare civilmente quanto eventualmente corrisposto in rivalsa.
• In ogni caso il contribuente che chiede il rimborso deve provare l'indebita applicazione/versamento dell'IVA e la connessione con le operazioni contestate; l'Erario resta tutelato rispetto al rischio di locupletazione ingiusta, ma tale tutela non può tradursi in una privazione totale del diritto al rimborso riconosciuto dal diritto comunitario.
• Quando possibile, valutare sempre se esistono atti amministrativi o giudiziali che abbiano già accertato l'indebita applicazione dell'IVA: questi eventi rafforzano la possibilità di ottenere il rimborso oltre i termini ordinari.