Sentenza del 28/09/2018 n. 23506 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La società aveva indicato, mediante una dichiarazione integrativa IVA relativa all'anno d'imposta 2003, un credito d'imposta di 93.580 euro, poi risultato non spettante. La contribuente sosteneva di avere successivamente chiesto l'annullamento della dichiarazione integrativa errata e rilevava di non avere mai ottenuto il rimborso, utilizzato il credito in compensazione o riportato lo stesso nelle dichiarazioni successive. L'Agenzia contestava che una comunicazione in forma libera potesse validamente correggere la dichiarazione, poiché il D.P.R. n. 322 del 1998, art. 2, comma 8, richiede una rituale dichiarazione integrativa. Contestava inoltre la riduzione della sanzione, sostenendo che essa dovesse riferirsi al credito indebitamente indicato, anche se non effettivamente utilizzato.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il primo motivo dell'Agenzia: la CTR aveva correttamente ritenuto irrituale la comunicazione libera, ma aveva comunque rideterminato l'imposta in 580 euro sulla base della riduzione della pretesa formulata dalla stessa Agenzia in appello. Ha invece accolto il secondo motivo, stabilendo che l'indicazione di un credito IVA non spettante costituisce una violazione di pericolo e può essere sanzionata anche senza effettivo rimborso o utilizzo del credito. La sanzione non deve però essere automaticamente pari al 100% o al 200% della differenza: la misura minima rigida prevista dal D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 5, comma 4, deve essere disapplicata nella parte incompatibile con il principio europeo di proporzionalità. La sentenza è stata cassata limitatamente alla sanzione e la causa è stata rinviata ad altra sezione della CTR di Bari, che dovrà graduare la sanzione in base alle circostanze concrete e decidere anche sulle spese.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 322 del 1998, art. 2, comma 8

  Per correggere errori ed omissioni, la utilizzazione di modelli conformi a quelli prescritti per la dichiarazione originaria

  La correzione o l'annullamento di una dichiarazione fiscale, anche integrativa o sostitutiva, deve avvenire mediante una nuova dichiarazione integrativa presentata secondo le forme e i modelli previsti dalla legge. Una comunicazione libera non produce validamente l'effetto di rettificare la dichiarazione.

• D.Lgs. n. 471 del 1997, art. 5, comma 4

  Se dalla dichiarazione presentata risulta un'imposta inferiore a quella dovuta o un'eccedenza detraibile o rimborsabile superiore a quella spettante, si applica la sanzione amministrativa dal 100 al 200 per cento della differenza

  La sanzione riguarda anche l'indicazione di un credito IVA non spettante, indipendentemente dal fatto che il contribuente abbia poi ottenuto il rimborso o utilizzato il credito. Tuttavia, la misura deve essere graduata secondo le circostanze concrete e il principio di proporzionalità.

• D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 6

  Il mancato utilizzo del credito indebitamente indicato non costituisce, per questa violazione, una causa di non punibilità.

• D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 13

  Il mancato utilizzo del credito non costituisce di per sé un presupposto per la riduzione della sanzione mediante ravvedimento operoso.

• Legge n. 212 del 2000, art. 10, comma 3

  La violazione non è meramente formale quando è idonea a pregiudicare i controlli dell'amministrazione o incide sulla determinazione dell'imposta. L'indicazione di un credito non spettante può quindi essere sanzionata anche se non ha prodotto un vantaggio economico effettivo.

• Diritto dell'Unione europea - principio di proporzionalità

  Una sanzione tributaria non può essere applicata in modo automaticamente e rigidamente predeterminato senza considerare la natura, la gravità e le circostanze della violazione. Il giudice deve poter graduare la sanzione in concreto.

Massime di principio

• Una dichiarazione fiscale errata deve essere corretta con una dichiarazione integrativa conforme alle forme e ai modelli previsti dalla legge; una semplice comunicazione informale, anche se tempestiva, normalmente non annulla né sostituisce la dichiarazione originaria.
• L'indicazione di un credito IVA non spettante può integrare una violazione sanzionabile già per il solo potenziale pregiudizio ai controlli fiscali. Non è necessario che il credito sia stato effettivamente rimborsato, compensato o riportato negli anni successivi.
• Il mancato conseguimento del vantaggio fiscale può incidere sulla valutazione della gravità e sulla quantificazione della sanzione, ma non elimina automaticamente l'illecito.
• Le sanzioni tributarie devono essere proporzionate alle circostanze del caso concreto; una percentuale minima applicata automaticamente, senza possibilità di graduazione, può risultare incompatibile con il diritto dell'Unione europea.
• Quando l'amministrazione finanziaria riduce o modifica la propria pretesa nel corso del processo, il giudice può decidere entro i limiti della domanda così come definitivamente formulata dall'ufficio, senza attribuire rilevanza fiscale a comunicazioni informali del contribuente.