Sentenza del 04/02/2015 n. 1955 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguardava la qualificazione fiscale di una complessa riorganizzazione aziendale, formalmente realizzata mediante più contratti: cessione di magazzino, materie prime, stampi e prodotti finiti, riconoscimento di un'indennità di spoliazione, trasferimento o distacco di personale apicale e subentro o riorganizzazione dei rapporti commerciali. L'Agenzia delle Entrate sosteneva che tali operazioni costituissero, nel loro insieme, una cessione di ramo d'azienda, soggetta a imposta di registro e non a IVA. Le società sostenevano invece che si trattasse di cessioni autonome di singoli beni e che mancassero elementi sufficienti per configurare un trasferimento d'azienda. Era inoltre contestato se fosse necessario dimostrare un abuso del diritto e se l'IVA erroneamente addebitata e versata potesse essere detratta dalla cessionaria.

La decisione

La Corte di Cassazione ha riunito i ricorsi e ha rigettato il ricorso della società E. s.a.r.l. contro la sentenza della CTR Campania, confermando che l'operazione costituiva una cessione di ramo d'azienda. Di conseguenza, l'IVA applicata sulle operazioni era indetraibile, perché la cessione d'azienda è esclusa dal campo IVA, mentre risultava dovuta l'imposta di registro. La cessionaria poteva chiedere al cedente la restituzione dell'IVA indebitamente pagata, ma non detrarla; il cedente, quale soggetto che aveva versato l'IVA al Fisco, era legittimato a chiederne il rimborso all'Amministrazione finanziaria. La Corte ha inoltre accolto il terzo e il quarto motivo dell'Agenzia delle Entrate contro la sentenza della CTR Lombardia, cassando la decisione favorevole a M. s.p.a. e rigettando l'originario ricorso della società. È stato ritenuto irrilevante il frazionamento dell'operazione in più contratti e non necessario dimostrare un abuso del diritto, potendo il frazionamento dipendere anche da ragioni fisiologiche. Le spese sono state compensate nei termini indicati dalla sentenza.

Norme richiamate

• D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 20

  L'imposta è applicata secondo la intrinseca natura e gli effetti giuridici degli atti presentati alla registrazione, anche se non vi corrisponda il titolo o la forma apparente.

  Ai fini dell'imposta di registro occorre privilegiare la causa reale, gli effetti giuridici e la regolamentazione effettiva degli interessi rispetto alla forma apparente o alla qualificazione scelta dalle parti. Una pluralità di atti collegati può quindi essere qualificata unitariamente.

• D.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 51, comma 4

  Per gli atti che hanno per oggetto aziende o diritti reali su di esse il valore ... è controllato dall'ufficio con riferimento al valore complessivo dei beni che compongono l'azienda, compreso l'avviamento.

  La base imponibile della cessione d'azienda deve essere valutata considerando il complesso unitario dei beni e dei rapporti aziendali, incluso l'avviamento, e non soltanto i singoli beni formalmente indicati nell'atto.

• Codice civile, art. 2555

  L'azienda è il complesso dei beni organizzati dall'imprenditore per l'esercizio dell'impresa.

  L'elemento caratterizzante dell'azienda è l'organizzazione funzionale dei beni, materiali e immateriali, idonea allo svolgimento di un'attività economica; non è necessario che ogni singolo bene o rapporto venga trasferito.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 2, comma 3, lett. b)

  Non sono considerate cessioni di beni ... le cessioni e i conferimenti in società o altri enti ... di aziende o di rami di azienda.

  La cessione di azienda o di ramo d'azienda è esclusa dall'ambito IVA. Se un'operazione formalmente assoggettata a IVA viene riqualificata come cessione d'azienda, l'IVA addebitata non è detraibile.

• Direttiva 2006/112/CE, art. 19

  In caso di trasferimento a titolo oneroso o sotto forma di conferimento ad una società di una universalità totale o parziale di beni, gli Stati membri possono considerare l'operazione come non avvenuta.

  La nozione unionale di trasferimento d'azienda comprende un insieme di beni materiali e immateriali idoneo a proseguire autonomamente un'attività economica; non è indispensabile il trasferimento formale di tutti i rapporti o di tutto il personale.

• D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472, art. 12

  Violazioni diverse, anche riferite a periodi d'imposta differenti, possono essere assoggettate al regime della continuazione quando presentano connessione oggettiva e funzionale e risultano riconducibili a un disegno unitario.

• L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 10, comma 3; D.Lgs. n. 472 del 1997, art. 6, comma 2

  L'esclusione delle sanzioni per obiettiva incertezza normativa richiede un'incertezza oggettiva e inevitabile sul significato della norma, non una mera errata interpretazione dei fatti o una difficoltà soggettiva del contribuente.

• Codice di procedura civile, art. 384

  Quando non sono necessari ulteriori accertamenti di fatto, la Corte di Cassazione può decidere direttamente la causa nel merito dopo aver cassato la sentenza impugnata.

Massime di principio

• Nel diritto tributario la qualificazione dell'operazione dipende dalla sua sostanza economico-giuridica e dagli effetti complessivi, non dal numero o dal titolo dei contratti utilizzati.
• Una pluralità di cessioni di beni, rapporti, personale e funzioni può integrare una cessione d'azienda o di ramo d'azienda se gli elementi sono collegati e trasferiscono un'organizzazione autonoma o il controllo effettivo dell'attività.
• Non è necessario il trasferimento formale di tutti i dipendenti, dei contratti, del software o dell'avviamento: la valutazione deve essere complessiva e l'assenza di un singolo elemento non è decisiva se gli altri elementi dimostrano il trasferimento dell'attività organizzata.
• La prosecuzione materiale della produzione da parte del cedente non esclude la cessione d'azienda quando il cessionario assume la gestione, i rischi d'impresa, le decisioni strategiche e la titolarità economica dell'attività.
• Per riqualificare l'operazione come cessione d'azienda non è indispensabile provare un abuso del diritto: l'art. 20 del D.P.R. n. 131 del 1986 consente già di interpretare unitariamente gli atti collegati secondo la loro causa reale.
• Quando l'operazione è una cessione d'azienda, essa è fuori campo IVA e soggetta all'imposta di registro. L'IVA erroneamente addebitata non può essere detratta dal cessionario; il recupero deve avvenire mediante restituzione da parte del cedente e richiesta di rimborso al Fisco da parte del soggetto che ha versato l'imposta.
• In Cassazione non è normalmente possibile rimettere in discussione la ricostruzione fattuale del giudice di merito, salvo motivazione radicalmente mancante o violazione dei criteri giuridici di interpretazione.
• Per ottenere l'esenzione dalle sanzioni occorre dimostrare una vera incertezza normativa oggettiva, non soltanto una diversa valutazione contrattuale o una controversia sulla qualificazione dei fatti.