Cassazione Civile, Ordinanza n. 24916/2023 del 21/08/2023

Esito

La controversia

La controversia riguarda il diniego di rimborso IVA relativo al 2017 emesso dall'Ufficio nei confronti di una società che aveva estratto beni da un deposito IVA emettendo autofattura senza addebito d'imposta. L'Amministrazione contestava la legittimità dell'estrazione senza versamento immediato dell'IVA, rilevando che la società, al momento delle estrazioni dell'8 maggio 2017 e del 7 luglio 2017, non avrebbe posseduto i requisiti di affidabilità richiesti dalla disciplina introdotta dall'art. 50-bis del d.l. n. 331/1993 e dal d.m. 23 febbraio 2017, perché risultavano irregolarità nei versamenti IVA per gli anni 2015 e 2016. Tali versamenti erano stati poi integralmente regolarizzati entro il 31 dicembre 2017 mediante ravvedimento operoso, dopo la ricezione di una comunicazione di irregolarità ex art. 54-bis d.P.R. n. 633/1972. La CTR aveva ritenuto che il ravvedimento operoso avesse effetto sanante ex tunc e aveva confermato la decisione favorevole al contribuente. Con il ricorso per cassazione, l'Agenzia deduceva: primo, violazione della disciplina sull'estrazione dai depositi IVA e sull'art. 13 d.lgs. n. 472/1997, sostenendo che la notifica della comunicazione di irregolarità precludeva il ravvedimento e rendeva comunque insussistente, al momento dell'estrazione, la condizione di regolarità dei versamenti IVA richiesti dalla normativa; secondo, violazione delle norme sul processo tributario e sull'autotutela, lamentando che la CTR avesse errato nel ritenere assorbita la questione dell'impugnabilità del diniego di autotutela.

La decisione

La Corte ha accolto entrambi i motivi del ricorso. Ha affermato che, ai fini dell'estrazione dei beni dal deposito IVA senza prestazione di garanzia e senza addebito dell'imposta, il contribuente deve trovarsi in una situazione di regolarità rispetto ai requisiti previsti dalla disciplina applicabile al momento dell'estrazione. La ricezione della comunicazione di irregolarità ex art. 54-bis d.P.R. n. 633/1972 segnala una situazione di disallineamento rispetto agli obblighi di versamento e impedisce di considerare il contribuente in regola fino alla successiva definizione della pretesa. Poiché nel caso concreto la società aveva ricevuto la comunicazione il 7 luglio 2017 e aveva sanato i versamenti solo il 31 dicembre 2017, al momento delle estrazioni dell'8 maggio 2017 e del 7 luglio 2017 non possedeva i requisiti richiesti dall'art. 50-bis, comma 6, d.l. n. 331/1993 e dal d.m. 23 febbraio 2017. È stato inoltre ribadito che il sindacato sul diniego di autotutela è limitato ai profili di illegittimità del rifiuto in relazione a ragioni di interesse generale, e non può estendersi al merito della pretesa tributaria. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio al giudice di appello per nuovo esame.

Norme richiamate

• art. 50-bis d.l. n. 331/1993

  comma 6; comma 4, lett. b)

  Per estrarre beni dal deposito IVA senza prestazione di garanzia occorre il possesso dei requisiti di affidabilità previsti dalla normativa e dal d.m. attuativo; tali requisiti devono sussistere al momento dell'estrazione.

• d.m. 23 febbraio 2017

  disciplina dell'estrazione di beni introdotti in deposito IVA

  Regola, per i soggetti che estraggono beni dal deposito IVA, i requisiti soggettivi di affidabilità che consentono l'estrazione senza garanzia.

• art. 17, secondo comma, d.P.R. n. 633/1972

  È richiamato quale base per l'assolvimento dell'imposta nei casi disciplinati dall'estrazione dal deposito IVA.

• art. 13 d.lgs. n. 472/1997

  Il ravvedimento operoso è precluso dopo la notifica degli atti indicati dalla norma; per i tributi amministrati dall'Agenzia delle entrate non opera la preclusione di cui al primo periodo, salva la notifica delle comunicazioni di liquidazione e accertamento indicate, tra cui quelle ex art. 54-bis d.P.R. n. 633/1972.

• art. 54-bis d.P.R. n. 633/1972

  La comunicazione di irregolarità comunica l'esito della liquidazione al contribuente per evitare la reiterazione di errori e consentire la regolarizzazione; la sua notifica evidenzia una situazione di irregolarità fino alla definizione della pretesa.

• art. 2 d.lgs. n. 546/1992

  Richiamato nel motivo sull'impugnabilità del diniego di autotutela, in relazione ai limiti della giurisdizione tributaria.

• art. 19 d.lgs. n. 546/1992

  Richiamato nel motivo sull'impugnabilità del diniego di autotutela, in relazione agli atti impugnabili nel processo tributario.

• art. 2-quater d.l. n. 564/1994

  Richiamato come norma sul potere di autotutela dell'amministrazione finanziaria.

• d.m. n. 37/1997

  Richiamato in materia di autotutela tributaria e limiti del sindacato giurisdizionale sul diniego di annullamento.

• art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c.

  Costituisce il parametro di legittimità invocato per denunciare violazione di legge.

Massime di principio

• Ai fini dell'estrazione di beni da un deposito IVA senza garanzia, i requisiti di affidabilità richiesti dalla disciplina speciale devono sussistere già al momento dell'operazione; una regolarizzazione successiva non sana retroattivamente l'assenza del requisito richiesto per l'estrazione.
• La notifica di una comunicazione di irregolarità ex art. 54-bis d.P.R. n. 633/1972 rende il contribuente consapevole di una situazione di irregolarità fiscale e impedisce di considerarlo in regola fino alla definizione della pretesa, con conseguente rilevanza ostativa rispetto ai presupposti richiesti da norme che esigono una previa regolarità dei versamenti.
• Il ravvedimento operoso non può essere utilizzato per eludere gli effetti preclusivi già derivanti dalla notifica degli atti espressamente indicati dalla legge, quando la norma prevede tale preclusione per gli atti di liquidazione e accertamento o per le relative comunicazioni.
• Il sindacato giurisdizionale sul diniego di autotutela è limitato alla verifica di eventuali vizi del rifiuto in relazione a interessi generali, e non può estendersi alla revisione del merito della pretesa tributaria ormai definitiva.

Come è indicizzato