Sentenza del 08/03/2022 n. 7452 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione per cassazione della decisione della Commissione Tributaria Centrale che aveva dichiarato definitiva la decisione sul diniego di esenzione dall'ILOR e riduzione IRPEG, e aveva ritenuto deducibile il costo corrisposto ad un professionista. La ricorrente contestava la validità dell'avviso di accertamento notificato il 15 marzo 1991 alla Nuova E. s.r.l., sostenendo che la società era già stata incorporata nella K. Costruzioni s.r.l. (atto notarile con effetto retroattivo al 1 novembre 1990) e quindi l'avviso era diretto ad una entità estinta; da ciò deriverebbe la nullità dell'atto e di tutto il giudizio. Inoltre la ricorrente deduceva tardività del ricorso per cassazione e invocava l'applicazione dell'art. 327 c.p.c., comma 2 (e dell'art. 38, comma 3, D.Lgs. 546/1992) per giustificare la proposizione tardiva, nonché rilievi sulla decadenza del potere accertativo dell'Amministrazione (D.P.R. 600/1973, art. 43). Sollevava altresì vizi di notifica e di rappresentanza processuale in relazione alle norme sulle fusioni societarie e sulla corretta individuazione della parte processuale.

La decisione

La Corte di Cassazione ha dichiarato inammissibile il ricorso. Ha ritenuto che non sussistessero i presupposti per l'applicazione dell'art. 327 c.p.c., comma 2 (né dell'art. 38, comma 3, D.Lgs. 546/1992): la società incorporante aveva avuto conoscenza dell'avviso di accertamento e del relativo giudizio (la Nuova E. aveva impugnato l'atto mentre la stessa persona esercitava la rappresentanza legale), per cui non è stata dimostrata l'ignoranza del processo dovuta a nullità della notifica. Sul merito delle questioni tributarie preliminarmente sollevate, la C.T.C. aveva correttamente ritenuto che il diniego di esenzione fosse definitivo e che il compenso corrisposto all'architetto fosse un costo effettivamente sostenuto e deducibile. Per queste ragioni il ricorso è stato dichiarato inammissibile e la ricorrente è stata condannata al pagamento delle spese di giudizio (Euro 5.600,00 oltre oneri).

Norme richiamate

• D.P.R. n. 601/1973, art. 26, commi 2 e 3

  Riferimento all'istituto dell'esenzione decennale IRPEG/ILOR: la C.T. di primo grado aveva riconosciuto l'esenzione, ma la C.T.C. ha rilevato la definitività del provvedimento di diniego autonoma e impugnabile separatamente, precludendo ai giudici di merito di riesaminare la questione nel processo sull'avviso di accertamento.

• D.P.R. n. 597/1973, art. 74

  Applicata per valutare la deducibilità del costo: il compenso pagato all'architetto, anche in acconto, è stato ritenuto costo effettivamente sostenuto e deducibile dal reddito d'impresa.

• D.P.R. n. 600/1973, artt. 42, 43 e 60

  Art. 43 richiamato con riferimento ai termini di decadenza per la notifica dell'avviso di accertamento (l'Amministrazione avrebbe dovuto notificare entro il termine indicato); la Corte osserva che eventuali decorrenze del termine non sanano automaticamente la situazione se non dimostrata la mancata conoscenza. Art. 42/60 citati in relazione alla disciplina delle notificazioni e dell'iscrizione a ruolo.

• D.P.R. n. 598/1973, artt. 1, 2 e art. 16, comma 3

  Norme inerenti all'ILOR e alla procedura contributiva; citate rispetto alla legittimità del diniego di esenzione e alla regolarità dell'accertamento contributivo.

• Codice Civile, artt. 2501 e ss. (disciplina della fusione)

  La fusione per incorporazione determina l'estinzione della società incorporata con effetto dal momento stabilito; tuttavia la giurisprudenza richiamata indica che la continuità identitaria tra società fusa e incorporante può comportare che il soggetto risultante dalla fusione non sia estraneo alle controversie della fusa e che la conoscenza del procedimento da parte della rappresentanza sia sufficiente a escludere l'ignoranza del processo.

• Costituzione, art. 24, comma 2

  Richiamato in tema di diritto di difesa; la Corte ha ritenuto che il diritto di difesa non sia compromesso quando la parte ha effettivamente avuto conoscenza del procedimento.

• Codice di Procedura Civile, art. 327, commi 1 e 2

  Disciplina i termini di impugnazione dalla pubblicazione della sentenza; il comma 2 consente la proposizione tardiva solo se il contumace dimostra di non aver avuto conoscenza del processo per nullità della citazione o della notifica. La Corte ha escluso l'applicabilità del comma 2 perché la ricorrente non ha provato l'ignoranza del processo.

• Codice di Procedura Civile, art. 156

  Richiamato dalla ricorrente come possibile causa di sanatoria per raggiungimento dello scopo (costituzione della incorporante in giudizio), ma la giurisprudenza tende a limitare l'effetto sanante alla tempestiva costituzione dell'incorporante; nel caso non è stata ritenuta applicabile per sanare eventuali vizi.

• D.Lgs. n. 546/1992, art. 38, comma 3

  Norma del processo tributario analoga all'art. 327 c.p.c., comma 2: ammette, a determinate condizioni, l'impugnazione tardiva purché la parte provi di non aver avuto conoscenza del processo per nullità delle notifiche; la Corte ha richiesto tale prova e l'ha ritenuta mancante.

• D.P.R. n. 636/1972, artt. 25, 32 e 32-bis

  Norme sul ricorso per cassazione nel processo tributario e sull'indicazione delle parti: la ricorrente ha contestato che l'Ufficio abbia impugnato nei confronti della società fusa e non dell'incorporante; la Corte non ha ritenuto tale vizio ostativo alla regolarità del procedimento, dato che la conoscenza e la rappresentanza erano avvenute.

• D.P.R. n. 115/2002, art. 13, comma 1-quater

  Norma richiamata in relazione al contributo unificato; la Corte dà atto dell'eventuale obbligo di versamento dell'ulteriore importo da parte della ricorrente.

Massime di principio

• La fusione per incorporazione, pur determinando l'estinzione formale della società fusa, non esonera la successiva incorporante dall'essere considerata parte della controversia quando esista continuità identitaria e la stessa rappresentanza abbia avuto conoscenza dell'atto impugnato: la conoscenza del procedimento da parte della rappresentanza è rilevante e può precludere l'applicazione delle norme che consentono impugnazioni tardive per ignoranza del processo.
• L'art. 327 c.p.c., comma 2 (e il corrispondente art. 38, comma 3, del D.Lgs. 546/1992) ammettono l'impugnazione tardiva soltanto se la parte contumace prova due elementi: (i) la nullità della citazione o della notificazione e (ii) la conseguente mancata conoscenza del processo. La sola circostanza della fusione o della notificazione a società formalmente estinta non basta se la parte risultante ha comunque avuto conoscenza del procedimento.
• La nullità o vizio formale di un atto impositivo non determina automaticamente l'annullamento della successiva attività processuale o esecutiva se le parti hanno partecipato al processo e non hanno tempestivamente rappresentato il vizio; la tempestiva opposizione o impugnazione del provvedimento che nega benefici (es. esenzione) è decisiva per mettere in discussione la definitività del diniego.
• In materia tributaria, i termini di decadenza per la notifica degli avvisi di accertamento (es. D.P.R. 600/1973, art. 43) possono avere effetti preclusivi per l'Amministrazione, ma la loro rilevanza va valutata insieme agli elementi di conoscenza del procedimento e alla regolarità delle notificazioni: la sanatoria processuale opera in modo limitato e solo quando siano dimostrabili le condizioni previste dalla legge.
• La regolarità della rappresentanza processuale e la continuità della posizione soggettiva nel passaggio tra società devono essere esaminate concretamente: quando la stessa persona ha rappresentato sia la società fusa sia l'incorporante e ha agito in giudizio, è difficile per la parte dedurre di essere stata privata della possibilità di difendersi per mancata notifica.