Cassazione Civile, Ordinanza n. 08628/2026 del 07/04/2026

Esito

La controversia

Il contribuente aveva impugnato davanti al giudice tributario due atti di contestazione: il primo relativo alla sanzione per avere indebitamente utilizzato in compensazione, nell’anno 2017, un credito d’imposta; il secondo relativo a sanzioni per violazioni in materia di IRES, IRAP e IVA connesse all’anno 2016. Le contestazioni erano collegate alla sua posizione di amministratore di fatto di una società ritenuta fittizia e utilizzata come schermo per operazioni fraudolente. Dopo il rigetto in primo grado e in appello, il contribuente ha proposto ricorso per cassazione con tre motivi: (1) violazione degli artt. 2729 e 2697 c.c. e dell’art. 7 d.lgs. 546/1992, lamentando che la CTR avrebbe fondato la decisione solo sull’ordinanza cautelare penale e non su tutti gli elementi di prova; (2) violazione degli artt. 9 d.lgs. 472/1997 e 7 d.l. 269/2003, sostenendo che, come amministratore di fatto, non avrebbe potuto essere colpito personalmente dalle sanzioni, salvo prova che la società fosse mera fictio e che egli avesse tratto esclusivo vantaggio dalla frode; (3) violazione degli artt. 19 e 21 d.lgs. 74/2000, invocando il principio di specialità e la pendenza/definizione del parallelo procedimento penale per i medesimi fatti, che avrebbe impedito l’esecuzione o la stessa irrogazione delle sanzioni.

La decisione

La Corte ha rigettato integralmente il ricorso. Ha ritenuto infondato il primo motivo perché la sentenza d’appello non si era basata esclusivamente sull’ordinanza penale, ma su un apprezzamento complessivo degli elementi emersi dal procedimento penale e sulla mancata specifica contestazione del contribuente; ha anche escluso che il ricorrente potesse in cassazione rimettere in discussione la valutazione di merito delle prove. Ha respinto il secondo motivo chiarendo che, quando la persona fisica utilizza la società come schermo e agisce uti dominus traendone il beneficio sostanziale, non si applica il regime dell’art. 7 d.l. 269/2003, perché la sanzione colpisce il reale possessore dei redditi e non la società interposta; non è quindi necessario dimostrare la mera fictio della società, essendo sufficiente la traslazione sostanziale del reddito e della condotta evasiva in capo all’interponente. Ha dichiarato infondato anche il terzo motivo, osservando che il principio di specialità e il coordinamento tra processo penale e procedimento amministrativo operano sul piano dell’esecuzione della sanzione e non impediscono l’accertamento e l’irrogazione in sede tributaria; inoltre, la questione sulla definitività della sentenza penale e sui suoi effetti non era proponibile in questa fase di cognizione. Il ricorrente è stato condannato alle spese, oltre alle ulteriori somme ex art. 96 c.p.c. e al contributo unificato aggiuntivo.

Norme richiamate

• art. 360, comma 1, nn. 3 e 5, c.p.c.

  È stato richiamato per delimitare i vizi deducibili in cassazione; la Corte ha osservato che alcune doglianze miravano in realtà a rivalutare il merito o erano articolate in modo generico, quindi non scrutinabili come violazioni di legge.

• artt. 2729 e 2697 c.c.

  La Corte ha ritenuto inappropriato il richiamo all’art. 2697 c.c. perché il motivo non denunciava realmente una violazione dell’onere della prova; ha ribadito che la valutazione della prova presuntiva va apprezzata dal giudice di merito.

• art. 7 d.lgs. 546/1992

  Richiamato in tema di prova nel processo tributario; la Corte ha escluso che fosse violato, rilevando che il giudice di merito aveva valutato gli elementi probatori disponibili.

• art. 7, comma 5-bis, d.lgs. 546/1992

  "L'amministrazione prova in giudizio le violazioni contestate con l'atto impugnato"

  La norma è stata letta come coerente con i principi già vigenti e non come introduzione di un onere probatorio più gravoso o diverso per l’Amministrazione.

• art. 11 d.lgs. 472/1997

  È stato evocato dal ricorrente, ma la Corte ha ritenuto che la fattispecie non riguardasse la responsabilità di soggetti esterni alla persona giuridica, bensì il rapporto fiscale imputato al reale interponente.

• art. 9 d.lgs. 472/1997

  La Corte ha giudicato improprio il richiamo perché la questione non atteneva alla disciplina dei soggetti esterni alla persona giuridica.

• art. 7 d.l. 269/2003 conv. in l. 326/2003

  "le sanzioni amministrative relative al rapporto fiscale proprio di società o enti con personalità giuridica sono esclusivamente a carico della persona giuridica"

  La norma opera solo quando la società sia il reale soggetto del rapporto fiscale; non si applica quando la persona fisica abbia agito nel proprio esclusivo interesse, utilizzando la società come schermo per un vantaggio fiscale indebito.

• art. 37, comma 3, d.P.R. 600/1973

  "sono imputati al contribuente i redditi di cui appaiono titolari altri soggetti quando sia dimostrato, anche sulla base di presunzioni gravi, precise e concordanti, che egli ne è l'effettivo possessore per interposta persona"

  È stata indicata come la norma che consente l’imputazione del reddito al reale possessore sostanziale, anche quando sia formalmente intestato a una società interposta; l’onere dell’Ufficio riguarda la prova del possesso effettivo del reddito per interposta persona.

• art. 19 d.lgs. 74/2000

  "1. Quando uno stesso fatto è punito da una delle disposizioni del titolo II e da una disposizione che prevede una sanzione amministrativa, si applica la disposizione speciale. 2. Permane, in ogni caso, la responsabilità per la sanzione amministrativa dei soggetti indicati nell'articolo 11, comma 1, del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 472, che non siano persone fisiche concorrenti nel reato."

  La Corte ha ribadito il principio di specialità tra illecito penale e amministrativo, ma ha chiarito che esso non elimina la possibilità di irrogare la sanzione amministrativa in via autonoma quando ne ricorrano i presupposti.

• art. 20 d.lgs. 74/2000

  È stato richiamato per escludere ogni rapporto di pregiudizialità tra procedimento penale e procedimento amministrativo di accertamento.

• art. 21 d.lgs. 74/2000

  "L'ufficio competente irroga comunque le sanzioni amministrative relative alle violazioni tributarie fatte oggetto di notizia di reato"

  La Corte ha affermato che la norma impone comunque l’irrogazione della sanzione in sede amministrativa; l’eventuale pendenza o definizione del processo penale incide solo sull’eseguibilità della sanzione in determinati casi, non sulla legittimità dell’atto di contestazione.

• art. 96, commi 3 e 4, c.p.c.

  Sono state disposte condanne accessorie per responsabilità aggravata in favore dell’Amministrazione e della cassa delle ammende, in ragione della definizione del giudizio conforme alla proposta accelerata.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. 115/2002

  È stata affermata la debenza dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato, per effetto del rigetto del ricorso.

Massime di principio

• Nel processo tributario, le risultanze del procedimento penale possono essere utilizzate come elementi di prova o indizi, ma il giudice tributario deve svolgere una propria valutazione complessiva degli elementi acquisiti; la sentenza penale non fa automaticamente stato sulla pretesa fiscale.
• In cassazione non è consentito trasformare la censura in una richiesta di nuova valutazione del materiale probatorio: la critica deve investire specifici errori di diritto nella valutazione delle presunzioni o nei limiti del vizio motivazionale, altrimenti è inammissibile o infondata.
• La disciplina dell’art. 7 d.l. 269/2003 non protegge chi, pur formalmente inserito nella struttura societaria, abbia usato la società come schermo per fini propri e abbia tratto in via sostanziale il beneficio dell’evasione; in tal caso la sanzione può colpire il soggetto che ha realmente governato e beneficiato dell’operazione.
• L’imputazione del reddito ex art. 37, comma 3, d.P.R. 600/1973 richiede la prova, anche presuntiva, del totale asservimento della società interposta all’interponente e del possesso effettivo del reddito da parte di quest’ultimo; non è necessario dimostrare una simulazione assoluta della società.
• Il principio di specialità tra illecito penale e illecito amministrativo tributario non impedisce l’accertamento e l’irrogazione della sanzione in sede amministrativa; eventuali limiti derivanti dalla pendenza o dall’esito del processo penale riguardano, al più, la fase esecutiva della sanzione e non la validità dell’atto di contestazione.
• Il giudice di merito può fondare il proprio convincimento su un quadro probatorio tratto anche da atti del procedimento penale, purché lo faccia mediante una valutazione autonoma e coerente con le contestazioni delle parti e con le regole proprie del processo tributario.

Come è indicizzato