Sentenza del 01/02/2022 n. 2932 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione dell'avviso di liquidazione con il quale l'Agenzia aveva riqualificato, ai fini dell'imposta di registro, la compravendita di un complesso immobiliare sito nel Comune di Cervia come cessione di area edificabile (applicazione aliquota 8%), sulla base di un preliminare in cui l'alienante si era impegnato ad ottenere permessi di demolizione/ricostruzione. La contribuente contestava che la riqualificazione non poteva fondarsi su elementi estranei all'atto definitivo e sulle volontà future delle parti, essendo rilevante l'oggetto risultante dall'atto definitivo registrato.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto il primo motivo di ricorso, ritenendo che la CTR aveva illegittimamente valorizzato elementi extratestuali (il contratto preliminare e le intenzioni future dell'acquirente) per riqualificare l'atto registrato. Richiamando l'art. 20 del D.P.R. n.131/1986 nella versione interpretata dalle L. n.205/2017 e n.145/2018 e le pronunce della Corte Costituzionale, la Corte ha affermato che la riqualificazione dell'atto ai fini dell'imposta di registro può avvenire solo ab intrinseco, sulla base del contenuto del singolo atto presentato alla registrazione. La sentenza impugnata è cassata e, decidendo nel merito, la Cassazione ha accolto l'originario ricorso della contribuente. Spese compensate.

Norme richiamate

• D.P.R. 26 aprile 1986, n.131, art. 20

  art. 20, comma 1 (nella formulazione successiva a L. n.205/2017 e interpretata da L. n.145/2018)

  L'interpretazione/riqualificazione dell'atto ai fini dell'imposta di registro deve avvenire ab intrinseco, basandosi esclusivamente sul contenuto del singolo atto presentato alla registrazione, senza riferimento ad atti collegati o elementi extratestuali.

• Legge 27 dicembre 2017, n.205, art.1, comma 87

  modifica art.20 D.P.R. n.131/1986; sostituzione ed integrazione del testo

  Ha chiarito e limitato la possibilità di interpretare l'atto presentato alla registrazione utilizzando solo gli elementi desumibili dallo stesso atto.

• Legge 30 dicembre 2018, n.145, art.1, comma 1084

  interpretazione autentica dell'art.20 D.P.R. n.131/1986

  Ha fornito interpretazione autentica confermando il principio che l'interpretazione ai fini del registro debba essere basata sul singolo atto.

• Corte Costituzionale

  sent. n.158/2020 e sent. n.39/2021

  Ha ritenuto non fondate le questioni di legittimità costituzionale relative alla limitazione dell'uso di elementi extratestuali nell'interpretazione degli atti ai fini dell'imposta di registro.

• Cassazione civile

  ord. n.10688/2021 e varie sentenze: n.9065/2021; n.24647/2021; n.25601/2021; n.26499/2021; n.26503/2021; n.26505/2021; n.27127/2021

  Giurisprudenza di legittimità che conferma il principio che la riqualificazione dell'atto per l'imposta di registro deve avvenire ab intrinseco e non con utilizzo di elementi esterni.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n.917 (TUIR)

  art.81 comma 1 lett. b) (ora art.67) e art.16 (ora art.17)

  Norme sulle plusvalenze: le plusvalenze derivanti da cessione di terreni suscettibili di utilizzazione edificatoria sono soggette a tassazione separata; la distinzione tra terreno edificabile e terreno già edificato è rilevante ai fini fiscali.

• Codice Civile

  Richiesta, nell'ambito delle presunzioni, del requisito di gravità, precisione e concordanza; la Corte ha richiamato che non si possono fondare decisioni di riqualificazione su presunzioni carenti di tali requisiti.

Massime di principio

• Ai fini dell'imposta di registro la natura giuridica dell'atto va determinata in base al contenuto del singolo atto presentato alla registrazione (principio ab intrinseco).
• L'Amministrazione finanziaria non può riqualificare un atto facendo riferimento a preliminari, ad altri contratti o ad intenzioni future delle parti; tali elementi extratestuali non possono essere usati per cambiare l'oggetto imponibile.
• Se l'atto registrato ha per oggetto un fabbricato (terreno già edificato), non è possibile riclassificarlo come vendita di terreno edificabile basandosi sulla mera prospettazione o su accordi extracontenutistici; la trasformazione urbanistica futura non modifica retroattivamente l'oggetto dell'atto.
• Le presunzioni utilizzate per giustificare una riqualificazione devono avere il carattere di gravità, precisione e concordanza; altrimenti non possono sorreggere una rettifica impositiva.
• Per evitare contestazioni, è opportuno che l'atto definitivo esprima chiaramente la natura della prestazione e i patti rilevanti ai fini fiscali; se l'intenzione è trasferire un terreno suscettibile di edificazione occorre che ciò sia espresso nel titolo traslativo stesso.
• La tempistica (data del permesso di costruire rispetto alla data del contratto) e la dimostrazione documentale possono essere rilevanti, ma non possono sostituire il principio che conta il contenuto dell'atto registrato.
• In caso di pluralità di negozi distinti, la notifica dell'atto impositivo deve rispettare l'oggetto e i destinatari di ciascun negozio; questioni formali relative alla notifica possono essere contestate separatamente.