Sentenza del 01/02/2022 n. 2926 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione di avvisi di accertamento che avevano ripreso a tassazione: 1) indeducibilità dell'ammortamento del disavanzo da annullamento derivante da fusione (circa €1.949.616); 2) disconoscimento della deducibilità della quota di ammortamento del disavanzo affrancato (circa €349.524,82) per omessa applicazione delle formalità previste dal D.Lgs. n. 358/1997 art.6; 3) indeducibilità di costi per operazioni con imprese in Paesi a fiscalità privilegiata (Black List) per circa €31.042.916,96. In primo grado la seconda ripresa è stata confermata e la prima e la terza annullate. L'Ufficio ha proposto ricorso per cassazione contro la sentenza di merito; la contribuente ha proposto ricorso incidentale. La società ha poi dichiarato sopravvenuta carenza d'interesse rispetto al capo Black List per effetto di autotutela dell'Ufficio.

La decisione

La Corte di Cassazione ha: 1) dichiarato cessata la materia del contendere relativamente al profilo Black List (prima ripresa/terzo motivo) per sopravvenuta carenza di interesse; 2) accolto il secondo motivo del ricorso principale, ritenendo corretta l'interpretazione secondo cui il beneficio previsto dal D.Lgs. n. 358/1997 richiede l'adempimento delle modalità formali (art.6 comma 4) e che l'omessa osservanza di dette formalità legittima la negazione del beneficio; 3) accolto motivi relativi a vizi di motivazione dell'appello (omessa motivazione autonoma "per relationem" e motivazione incompleta) sollevati sia dal ricorso principale sia dall'incidentale (terzo e quarto motivo incidentale); 4) ha cassato la sentenza impugnata e rinviato alla CTR per la Lombardia - Milano per nuovo esame; la regolazione delle spese è rimessa al giudice di merito.

Norme richiamate

• D.Lgs. n. 358/1997, art. 6

  La Corte conferma che il diritto all'agevolazione fiscale disciplinata dall'art.6 è connesso all'adempimento delle modalità formali previste dal comma 4; l'omessa osservanza di tali formalità impedisce il riconoscimento del beneficio.

• D.Lgs. n. 344/2003, art. 3 e art. 4

  art. 3; art. 4, comma 1, lett. a)

  Valutata nella relazione con il D.Lgs. 358/1997: la norma di riforma non ha eliminato le modalità attuative necessarie all'esercizio del beneficio, per cui tali modalità restano obbligatorie.

• D.P.R. n. 917/1986 (TUIR), art. 110

  Richiamato in relazione alla disallowance delle spese per operazioni con soggetti in Paesi a fiscalità privilegiata; su questo capo la decisione è stata resa inutile per sopravvenuta carenza d'interesse.

• D.P.R. n. 917/1986 (TUIR), art. 172

  Richiamato nel quadro delle norme tributarie applicabili alle operazioni straordinarie (fusione/affrancamento).

• D.P.R. n. 600/1973, art. 37-bis

  Citato rispetto ai criteri probatori e alle modalità di formazione degli atti d'accertamento; criticata la trasformazione in giudizio di un mero apprezzamento probabilistico senza adeguata motivazione.

• Codice Civile, art. 2697

  Riferito al riparto dell'onere della prova; la Corte rammenta che il contribuente ha onere di provare la fondatezza di attestazioni che hanno rilevanza negoziale.

• D.Lgs. n. 546/1992, art. 36

  Norma richiamata in tema di motivazione della sentenza impugnata e legittimità del rimedio per vizio motivazionale in cassazione.

• Codice di Procedura Civile, art. 112

  Richiamato in relazione all'obbligo di pronuncia su tutte le domande proposte, qui relativo alla domanda di risarcimento ex art.96 c.p.c. non motivatamente decisa in appello.

• Costituzione, art. 111

  Menzi one in ordine al principio del giusto processo e dei rimedi esperibili in caso di vizio di motivazione.

• Preleggi, art. 12

  Richiamato con riferimento ai canoni ermeneutici delle Sezioni Unite utility per i vizi di motivazione pubblicati dopo il 11/9/2012.

Massime di principio

• Per fruire di benefici fiscali derivanti da discipline speciali (es. D.Lgs. n. 358/1997) è necessario osservare le modalità formali previste: l'omissione delle formalità attuative può legittimare il diniego del beneficio anche se la norma sostanziale resta in vigore.
• Il giudice d'appello non può limitarsi a dichiarare adesione "per relationem" alla motivazione di primo grado senza riprodurla e svolgere una valutazione autonoma e critica: la motivazione deve essere autosufficiente e comprensibile per consentire il controllo di legittimità.
• La sopravvenuta autotutela dell'Amministrazione o altro fatto estintivo della pretesa determina la cessazione della materia del contendere e la conseguente inammissibilità della domanda su quel capo.
• Nei casi di operazioni straordinarie (fusioni, affrancamenti, disavanzi da annullamento) il contribuente deve fornire prove e formalità che rendano riconoscibile la volontà negoziale e informino il Fisco sulle modalità di svolgimento dell'operazione; omissioni formali rilevanti possono incidere sul riconoscimento della deducibilità.
• In giudizio tributario le doglianze relative a carenze o contraddizioni della motivazione sono sindacabili in Cassazione quando emergono come vere e proprie vizi sostanziali (mancanza materiale, motivazione apparente, contraddizioni insanabili, motivazione incomprensibile).