Cassazione Civile, Sentenza n. 23089/2024 del 26/08/2024

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso d'accertamento relativo all'anno 2010 per recupero di ricavi non contabilizzati (€ 1.497.359,00) con rideterminazione di IRES, IVA e IRAP; questioni principali: validità della delega di firma sull'atto impositivo; obbligo di contraddittorio endoprocedimentale (anche in forma 'rafforzata') per le imposte interessate; qualificazione delle operazioni infragruppo come antieconomiche e conseguente applicazione del principio di correlazione costi-ricavi e del valore normale (vs. principi di transfer pricing/domestico); mancato ribaltamento di costi infragruppo e utilizzo delle quotazioni OMI per determinare i canoni di mercato.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso e ha confermato la sentenza della Commissione Tributaria Regionale. Ha ritenuto legittima la delega di firma (anche priva di indicazione nominativa se è individuabile la qualifica mediante ordine di servizio) e non rilevante l'atto prodotto tardivamente in appello. Ha escluso l'illegittimità per mancato contraddittorio endoprocedimentale, osservando che tale obbligo sussiste in via generale solo per tributi armonizzati ed è comunque soggetto alla "prova di resistenza"; nel caso di specie l'interlocuzione e la documentazione prodotta rendevano in concreto irrilevante la doglianza. Sul merito ha condiviso che le operazioni infragruppo erano state effettuate a valori inferiori al valore normale, configurando antieconomicità reiterata e occultamento di ricavi (e quindi evasione), con conseguente potere dell'Amministrazione di recuperare costi/ricavi ritenuti insussistenti o sproporzionati e, ai fini IVA, di determinare la base imponibile secondo l'art. 13, comma 3, lett. a) del DPR n. 633/1972. Condanna della ricorrente alle spese di cassazione (liquidate in favore dell'Agenzia nelle competenze per € 3.500,00 oltre spese).

Norme richiamate

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 - art. 42

  L'atto impositivo deve essere sottoscritto dal capo dell'Ufficio o da funzionario delegato; la Corte conferma che la delega alla firma può essere non nominativa e può essere comprovata con ordini di servizio che individuino la qualifica del delegato.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 - art. 56 (richiamo implicito) / art. 13, comma 3, lett. a)

  «per le operazioni imponibili effettuate nei confronti di un soggetto per il quale l'esercizio del diritto alla detrazione è limitato a norma del comma 5 dell'articolo 19, anche per effetto dell'opzione di cui all'articolo 36-bis, la base imponibile è costituita dal valore normale dei beni e dei servizi se è dovuto un corrispettivo inferiore a tale valore e se le operazioni sono effettuate da società che direttamente o indirettamente controllano tale soggetto, ne sono controllate o sono controllate dalla stessa società che controlla il predetto soggetto»

  Per l'IVA, quando vi siano limitazioni alla detrazione e operazioni infragruppo a corrispettivi inferiori al valore normale, la base imponibile si determina sul valore normale: norma applicata dall'Amministrazione e condivisa dalla Corte.

• D.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR) - artt. 81 e segg.; art. 85

  Le norme sul reddito d'impresa sono richiamate per sostenere il recupero di ricavi occultati: la Corte ritiene che il mancato rispetto del valore normale, reiterato e sistematico, può integrare occultamento di imponibile ai sensi delle disposizioni del TUIR.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 - art. 37-bis

  La disciplina sulle operazioni elusive/antieconomiche è stata esaminata: la Corte distingue tra operazioni antieconomiche con occultamento di ricavi (e quindi evasione) e la più complessa nozione di atti privi di valida ragione economica (elusione/abuso). Nel caso non sussisteva contestazione di elusione secondo art. 37-bis.

• Legge 27 luglio 2000, n. 212 - art. 12, comma 7

  Norma sul contraddittorio endoprocedimentale: la Corte ribadisce che il diritto di comunicare osservazioni entro 60 giorni dal processo verbale di chiusura è il momento chiave per il contraddittorio; la mancata celebrazione non sempre invalida l'atto se manca la 'prova di resistenza'.

• Legge 27 luglio 2000, n. 212 - art. 7

  Richiamata in relazione a garanzie del contribuente; la Corte non ha ritenuto violato il principio per la mancata documentazione addotta dalla contribuente (OMI), in quanto i dati erano acquisibili.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546 - artt. 32, 61 e 53

  Richiami inerenti alle norme processuali tributarie (impugnazioni e termini): le doglianze sulla regolarità della procedura di impugnazione e sulla tempestività dei documenti sono state ritenute infondate.

• Codice di procedura civile - art. 360 (ricorso per cassazione) e art. 112

  La Corte ricorda i limiti del sindacato di legittimità: in Cassazione non sono ammesse censure generiche sulla motivazione, salvo omesso esame di fatto storico decisivo (nuova formulazione art. 360, n.5). Ha dichiarato inammissibili alcune doglianze per questa ragione.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633 - art. 54

  Richiamata in relazione a questioni IVA correlate; la Corte non ha ritenuto che le censure IVA avessero diritto a diversa valutazione rispetto al quadro emergente.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600 - art. 39

  Norma invocata in relazione alla prova e alla documentazione contabile; la Corte ha ritenuto che l'uso di quotazioni OMI fosse ammissibile e che la mancata allegazione non fosse decisiva perché tali dati sono agevolmente acquisibili.

Massime di principio

• Delega di firma: la validità dell'avviso d'accertamento non richiede necessariamente una delega nominativa; è sufficiente che la delega di firma sia verificabile mediante l'indicazione della qualifica (es. ordine di servizio).
• Contraddittorio endoprocedimentale: obbligatorio in via generale per tributi armonizzati (es. IVA) ma soggetto alla "prova di resistenza"; per tributi non armonizzati non esiste un obbligo generalizzato salvo norma espressa.
• Onere probatorio: se l'Amministrazione contesta operazioni infragruppo realizzate a valori inferiori al valore normale in modo reiterato, grava sul contribuente provare la logica economica e l'utilità delle operazioni (strategie, finalità, benefici concreti).
• Valore normale e IVA: per operazioni infragruppo verso soggetti con limitazioni alla detrazione, la base imponibile IVA può essere determinata sul valore normale ai sensi dell'art. 13, comma 3, lett. a) del DPR n. 633/1972.
• Distinzione evasione vs elusione: operazioni antieconomiche ripetute e con occultamento di ricavi configurano evasione; la fattispecie è diversa dall'applicazione delle regole antielusive o del concetto di operazioni prive di sostanza economica.
• Prove e documenti pubblici (es. indici OMI): dati pubblici o agevolmente acquisibili dall'Amministrazione non richiedono necessariamente che il contribuente li alleghi in giudizio per contestare il loro utilizzo.
• Limiti della Cassazione: i motivi di cassazione devono riguardare violazioni di diritto o omesso esame di fatti storici decisivi; non è possibile un riesame esteso della motivazione di merito.