Sentenza del 21/10/2020 n. 22905 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La contribuente aveva impugnato tre avvisi di accertamento per gli anni 2003-2005 che le attribuivano maggiori redditi (IRPEF/IRAP), maggior volume d'affari IVA e sanzioni, sulla base dell'analisi dei movimenti bancari che considerava i prelevamenti come indicativi di compensi non dichiarati. In sede di CTU era emerso che una parte consistente delle somme (Euro 979.717,60) derivava da versamenti dei genitori. La CTR aveva ridotto l'accertamento a Euro 767.839,60 ma aveva ritenuto solo Euro 413.000 come liberalità dei genitori, qualificando la differenza come reddito non dichiarato; inoltre aveva cumulato la somma sui tre anni senza ripartizione per periodo d'imposta. La ricorrente denunciava, tra l'altro, l'illegittima applicazione retroattiva della nuova formulazione dell'art. 32 DPR 600/1973 (introdotta dalla L. 311/2004), la mancata considerazione dell'uso promiscuo dei conti, la errata valutazione della CTU e la mancata distinzione fra periodi d'imposta.

La decisione

La Corte di Cassazione ha accolto i motivi principali (primo, quarto, quinto e sesto; assorbendo il secondo, terzo e settimo), dichiarando che la sentenza impugnata deve essere cassata e rinviata alla CTR della Sicilia per nuovo esame e determinazione, anche sulle spese. In particolare: (i) è emersa la sopravvenuta sentenza della Corte Costituzionale n.228/2014 che ha dichiarato l'illegittimità costituzionale, limitatamente alle parole "o compensi", della formulazione dell'art. 32 DPR 600/1973 introdotta dalla L. 311/2004, per cui non è più applicabile la presunzione che i prelievi bancari costituiscano automaticamente compensi per i professionisti; ciò fa venire meno un elemento portante dell'accertamento; (ii) la CTR ha adottato un ragionamento illogico e contraddittorio nel riconoscere soltanto in parte (Euro 413.000) le liberalità dei genitori indicate dalla CTU (Euro 979.717,60), trattando la differenza come reddito da imputare alla contribuente; (iii) la CTR ha cumulato l'importo determinato senza ripartirlo fra i singoli periodi d'imposta, violando il principio di autonomia dei periodi d'imposta e omettendo un elemento essenziale della motivazione. Per questi motivi la sentenza è stata cassata e la causa rinviata per il merito.

Norme richiamate

• Decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, articolo 32, comma 1, n. 2

  riferimento alla nuova formulazione introdotta dalla L. 311/2004, con le parole "o compensi"

  La Corte ha rilevato che la parte della norma che permetteva di considerare i prelevamenti bancari come "compensi" per i professionisti è stata dichiarata incostituzionale (Corte Cost. n.228/2014) e pertanto non può più sostenere l'accertamento; la sua applicazione retroattiva non è consentita.

• Legge 30 dicembre 2004, n. 311 (legge finanziaria 2005), art. 1, comma 402, lett. a), n. 1

  modifica dell'art. 32 DPR 600/1973 (introduzione della formula che includeva "o compensi")

  La modifica ha consentito in precedenza all'ufficio di presumere che prelievi bancari costituissero compensi per professionisti; tuttavia la Corte Costituzionale ha rimosso tale possibilità nella parte relativa ai "compensi".

• Sentenza Corte Costituzionale n. 228 del 2014

  dichiarata l'illegittimità costituzionale dell'art. 32 DPR 600/1973, comma 1, n.2, secondo periodo, come modificato dalla L. 311/2004, limitatamente alle parole "o compensi"

  Ha affermato che la presunzione che i prelievi ingiustificati da conti correnti di un professionista siano destinati a investimenti nella professione e quindi producano reddito è irragionevole e lesiva della capacità contributiva.

• Decreto Legislativo 18 dicembre 1997, n. 472, articolo 12

  Norma sulle sanzioni tributarie; la questione sanzionatoria è stata assorbita dalle decisioni sulla determinazione del reddito (la cassazione ha ritenuto necessario riesaminare il merito prima di decidere sulle sanzioni).

• Statuto del contribuente, Legge 27 luglio 2000, n. 212, articolo 3, commi 1 e 2

  Richiamato dalla ricorrente in tema di garanzie e principi procedurali del contribuente; la Corte ha valutato la corretta applicazione dei principi alla luce dell'illegittimità della presunzione sui prelievi.

• Codice di procedura civile, articolo 360, comma 1, nn. 3, 5

  Motivi di cassazione per violazione di norme di diritto (n.3) e omessa, insufficiente o contraddittoria motivazione (n.5) sono stati ritenuti fondati in relazione alle censure sulla valutazione delle prove e sulla motivazione della CTR.

• Codice di procedura civile, articolo 112

  Richiamato in relazione all'omessa pronuncia sulla distinzione dei redditi per ciascun periodo d'imposta; la Corte ha ritenuto fondata la censura per violazione del principio di autonomia dei periodi d'imposta.

Massime di principio

• Dopo la sentenza della Corte Costituzionale n.228/2014 non è più possibile fondare un accertamento nei confronti di professionisti sulla presunzione automatica che i prelievi bancari costituiscano "compensi": l'amministrazione deve fornire elementi probatori alternativi e specifici per dimostrare l'effettiva natura reddituale delle somme.
• Se una CTU o altra istruttoria tecnica documenta che ingenti somme accreditate sul conto del contribuente derivano da versamenti di terzi (es. genitori) e tali versamenti sono riconducibili a liberalità, l'ufficio non può trattare coerentemente la maggior parte di tali somme come reddito del contribuente senza motivazione logica e congrua.
• L'amministrazione deve considerare l'eventuale uso promiscuo dei conti correnti (personale e professionale) e non può automaticamente imputare a reddito tutti i movimenti senza distinzione e prova specifica della loro relazione con l'attività professionale.
• È vietato il doppio conteggio: somme già escluse come liberalità non possono essere riprese nuovamente come reddito; la determinazione del maggior reddito deve evitare sovrapposizioni e spiegare chiaramente la composizione delle voci.
• Gli accertamenti devono rispettare il principio di autonomia dei periodi d'imposta: i maggiori redditi devono essere determinati e motivati distintamente per ciascun anno oggetto di accertamento.
• Sulle sanzioni: se viene meno l'impianto probatorio che giustifica l'accertamento principale, le conseguenze sanzionatorie vanno riesaminate unitamente alla ricalcolazione del reddito.
• In casi simili conviene ricorrere alla CTU e conservare documentazione che giustifichi la natura delle operazioni bancarie (liberalità, prestiti, movimentazioni personali) e chiedere la ripartizione puntuale delle somme per singolo periodo d'imposta.