Sentenza del 21/10/2020 n. 1106 - Comm. Trib. Reg. Emilia Romagna

Esito

La controversia

La contribuente aveva effettuato nel 2010 la rivalutazione del valore di terreni ai sensi dell'art. 7 L. 28.12.2001 n. 448 mediante perizia giurata e aveva versato la prima e la seconda rata dell'imposta sostitutiva (4%). Non avendo versato la terza rata, e in seguito al forte decremento di valore causato dal sisma di maggio 2012, la contribuente ha richiesto nel 2014 il rimborso delle somme versate (circa € 17.052). L'Ufficio ha negato il rimborso ritenendo perfezionata la rivalutazione con il versamento della prima rata. La CTP aveva accolto il ricorso della contribuente e ordinato il rimborso; l'Agenzia ha proposto appello. La questione centrale è la natura dell'operazione di rivalutazione e la possibilità di revoca/restituzione dell'imposta sostitutiva versata.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale di Bologna, Sez. III, ha accolto l'appello dell'Agenzia delle Entrate, riformando la sentenza di primo grado. Ha ritenuto che la scelta di avvalersi del regime speciale di cui all'art. 7 L. 448/2001 sia facoltativa ma irrevocabile una volta perfezionata, con il rischio economico a carico di chi opta per la rivalutazione. Ha escluso l'applicabilità dell'art. 38 DPR 602/73 e l'assimilazione alla emendabilità della dichiarazione ex DPR 322/1998; ha quindi dichiarato dovuta l'imposta sostitutiva relativa al 2010 e ha disposto la compensazione delle spese processuali.

Norme richiamate

• Art. 7, Legge 28.12.2001 n. 448 (legge finanziaria 2002)

  Agli effetti della determinazione delle plusvalenze e minusvalenze ... per i terreni edificabili e con destinazione agricola posseduti alla data del 1 gennaio 2002, può essere assunto, in luogo del costo o valore di acquisto, il valore a tale data determinato sulla base di una perizia giurata ... a condizione che il predetto valore sia assoggettato ad una imposta sostitutiva ... L'imposta sostitutiva ... è pari al 4 per cento del valore determinato ... La perizia ... deve essere effettuata entro il termine del 16 dicembre 2002. La rideterminazione ... costituisce valore normale minimo di riferimento ai fini delle imposte sui redditi, dell'imposta di registro e dell'imposta ipotecaria e catastale.

  La CTR ha interpretato l'art. 7 come l'istituzione di un regime opzionale che permette la rivalutazione mediante pagamento di un'imposta sostitutiva: l'opzione è facoltativa ma, una volta posta in essere e perfezionata (con il pagamento delle rate previste), è irrevocabile e non dà diritto al rimborso per sopravvenuto deprezzamento.

• Art. 38, DPR 29 settembre 1973, n. 602

  Il riferimento della CTP a tale norma (che disciplina errori materiali, duplicazioni e inesistenza dell'obbligo di pagamento) è stato ritenuto errato dalla CTR: nel caso non si tratta di errore materiale o duplicazione, ma di una scelta valutativa fondata su perizia giurata.

• Art. 2, commi 8 e 8-bis, DPR 322/1998

  La CTR ha escluso che la rinuncia alla rivalutazione possa essere assimilata all'emendabilità della dichiarazione prevista da tali disposizioni: non essendosi trattato di errore di dichiarazione, bensì di una valutazione deliberata, l'emendazione non è applicabile.

• Riferimenti normativi successivi (Legge di Stabilità 2015 - riaperture termini)

  La CTR ricorda che, in alternativa, il contribuente avrebbe potuto usufruire di misure normative successive (riaperture dei termini per nuove rivalutazioni) oppure degli strumenti in caso di eventi sismici (sospensione o dilazione dei pagamenti), ma ciò non legittima il rimborso delle somme già versate per la rivalutazione originaria.

Massime di principio

• La fruizione di un regime fiscale speciale facoltativo (es. rivalutazione ai sensi dell'art. 7 L. 448/2001) quando perfezionata è generalmente irrevocabile: una volta effettuata l'opzione e perfezionato l'atto con i versamenti previsti, non è ammesso il rimborso per sopravvenuta antieconomicità della scelta.
• Il versamento della prima rata dell'imposta sostitutiva può avere effetto perfezionativo dell'opzione fiscale: ciò impedisce al contribuente di revocare unilaterlmente la scelta in seguito a eventi successivi che ne diminuiscano il valore economico.
• Le eccezioni al principio di irrevocabilità sono circoscritte ai casi di errori materiali, duplicazioni o inesistenza dell'obbligo di pagamento; non rientrano nelle eccezioni gli eventi che incidono sulla convenienza economica (es. calamità) se non disciplinati da specifiche norme di sospensione o ristoro.
• In presenza di eventi straordinari (sisma, calamità) il contribuente dovrebbe valutare strumenti alternativi previsti dalla normativa (sospensione/dilazione dei pagamenti, rimborsi previsti da misure specifiche, o nuove rivalutazioni se la legge riapre i termini) piuttosto che pretendere la restituzione di imposte sostitutive già perfezionate.
• Nei conflitti simili è importante verificare: (i) se la procedura di opzione sia stata eseguita nei termini e con le formalità previste (perizia giurata, conservazione documenti); (ii) se il versamento abbia perfezionato l'opzione; (iii) se sussistano cause di nullità o errori formali che legittimino rimedi diversi dal rimborso per mutata convenienza economica.