Sentenza del 15/03/2017 n. 6742 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L’Agenzia delle Entrate aveva emesso, sulla base degli studi di settore relativi al 2004, un avviso di accertamento per maggiori ricavi pari a 481.468 euro, ai fini IRES, IRAP e IVA. La società ha impugnato la decisione sostenendo, tra l’altro, l’inesistenza o invalidità della notifica, carenze di procura e motivazione, insussistenza della grave incongruenza tra ricavi dichiarati e ricavi accertati, erronea distribuzione dell’onere della prova e illegittima considerazione delle annualità precedenti al 2004 nel triennio utile per applicare gli studi di settore alle imprese in contabilità ordinaria.

La decisione

La Commissione tributaria provinciale aveva inizialmente accolto il ricorso della società, ma la Commissione tributaria regionale aveva riformato tale decisione accogliendo la pretesa dell’Agenzia. La Corte di cassazione ha rigettato integralmente il ricorso della società. Ha ritenuto inammissibili o infondati tutti i motivi: le contestazioni non tempestivamente dedotte non potevano essere proposte per la prima volta in cassazione; la sottoscrizione dell’appello da parte del dirigente dell’Area Legale era valida; il contraddittorio era stato regolarmente instaurato; lo scostamento rilevato dallo studio di settore era sufficiente e le giustificazioni della contribuente erano state ritenute inidonee. La Corte ha inoltre stabilito che, per l’accertamento relativo al 2004, il triennio utile poteva includere anche annualità anteriori al 2004, purché comprendesse l’anno accertato. La società è stata condannata al pagamento delle spese del giudizio di legittimità, liquidate in 8.000 euro oltre accessori e spese prenotate a debito.

Norme richiamate

• Legge n. 146 del 1998, art. 10, comma 2

  Nei confronti degli esercenti attività d’impresa in regime di contabilità ordinaria (...) la disposizione del comma 1 trova applicazione quando in almeno due periodi d’imposta su tre consecutivi considerati, compreso quello da accertare, l’ammontare dei compensi o dei ricavi determinabili sulla base degli studi di settore risulta superiore all’ammontare dei compensi o ricavi dichiarati.

  La norma consente l’accertamento standardizzato quando, in almeno due dei tre periodi d’imposta considerati, incluso quello accertato, i ricavi determinabili mediante gli studi di settore risultano superiori a quelli dichiarati.

• Legge n. 311 del 2004, art. 1, commi 410 e 411

  Il nuovo testo si applica dal periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2004.

  L’estensione generalizzata degli studi di settore alle imprese in contabilità ordinaria opera per il periodo d’imposta 2004. Tuttavia, la limitazione temporale riguarda l’anno al quale applicare lo strumento, non le modalità procedurali per individuare il triennio di riferimento.

• Legge n. 212 del 2000, art. 3

  La contribuente aveva invocato il principio di irretroattività delle norme tributarie, ma la Corte ha escluso che la considerazione di annualità precedenti nel triennio procedurale comportasse un’applicazione retroattiva della disciplina sostanziale.

• D.L. n. 331 del 1993, art. 62-sexies, comma 3, convertito dalla Legge n. 427 del 1993

  Lo scostamento tra ricavi dichiarati e ricavi risultanti dagli strumenti standardizzati deve presentare caratteristiche tali da giustificare l’accertamento. Nel caso concreto la CTR ha ritenuto esistente uno scostamento sufficiente.

• D.P.R. n. 600 del 1973, artt. 38, 39 e 42

  Le disposizioni disciplinano i poteri di accertamento e i requisiti dell’avviso. La Corte ha ritenuto rispettati i presupposti dell’accertamento e non adeguatamente dimostrati i vizi dedotti dalla società.

• Codice civile, art. 2697

  In materia di studi di settore, una volta instaurato il contraddittorio e utilizzato lo strumento standardizzato, il contribuente deve fornire elementi concreti, anche di qualsiasi natura, idonei a dimostrare che la propria attività si discosta dal modello ordinario. Nel caso concreto tali elementi sono stati ritenuti insufficienti.

• D.Lgs. n. 546 del 1992, artt. 22 e 36

  Le norme riguardano, rispettivamente, la costituzione in giudizio e i requisiti della sentenza tributaria. La Corte ha ritenuto valida la sottoscrizione dell’appello da parte del dirigente dell’Area Legale e sufficiente la motivazione della decisione regionale.

Massime di principio

• L’estensione di una disciplina di accertamento a un determinato periodo d’imposta non impedisce necessariamente di utilizzare, per il calcolo del triennio o di altri presupposti procedurali, dati relativi ad annualità precedenti, purché l’anno accertato sia incluso e non si applichi retroattivamente la disciplina sostanziale.
• Negli accertamenti basati sugli studi di settore, il contraddittorio con il contribuente è centrale: l’Amministrazione deve consentire al contribuente di fornire spiegazioni, mentre quest’ultimo deve presentare elementi specifici e documentati che dimostrino la non rappresentatività del modello standard rispetto alla propria attività.
• Una volta che il giudice di merito abbia valutato come insufficienti le giustificazioni del contribuente, la Corte di cassazione non può sostituire la propria valutazione a quella del giudice di fatto, salvo specifici e riconoscibili errori di diritto o vizi motivazionali.
• Le eccezioni processuali e i vizi dell’atto tributario devono essere dedotti tempestivamente nei precedenti gradi di giudizio e riprodotti in modo autosufficiente nel ricorso per cassazione; contestazioni nuove o non adeguatamente documentate sono generalmente dichiarate inammissibili.
• La sottoscrizione di un atto di appello tributario da parte del funzionario preposto al settore competente può essere valida anche senza una procura speciale separata, quando la preposizione organizzativa comporti una delega generale alle relative funzioni.
• Lo scostamento derivante dagli studi di settore non determina automaticamente la fondatezza definitiva della pretesa, ma costituisce una base per l’accertamento che il contribuente può superare con circostanze concrete, individualizzate e coerenti con la propria situazione economica.