Cassazione Penale, Sentenza n. 28654/2026 del 29/07/2026

Esito

La controversia

La Corte d'appello di Roma aveva confermato la condanna di un legale rappresentante per omesso versamento di IVA relativo all'anno 2017, con pena di quattro mesi di reclusione sospesa condizionalmente e confisca limitata al residuo debito tributario al momento dell'esecuzione. Il ricorrente ha proposto tre motivi: 1) violazione di legge e vizio di motivazione per avere i giudici di merito escluso che la grave crisi di liquidità dell'impresa e l'impossibilità di far fronte all’obbligazione tributaria integrassero forza maggiore o comunque escludessero il dolo, nonché per il mancato accoglimento della richiesta di rinnovazione istruttoria e di acquisizione di documenti e di una sentenza assolutoria resa in un procedimento collegato; 2) violazione di legge e vizio di motivazione per il diniego della particolare tenuità del fatto ex art. 131-bis c.p. e della speciale causa di non punibilità introdotta nel 2024 nell’art. 13, commi 3-bis e 3-ter, d.lgs. 74/2000, sostenendo che la Corte non aveva valorizzato la progressiva riduzione del debito tributario tramite transazione fiscale e versamenti successivi; 3) violazione di legge e vizio di motivazione sulla confisca, per asserita incertezza sul parametro di calcolo del profitto confiscabile, se riferito all’importo originario o al debito residuo dopo i versamenti effettuati.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il primo e il terzo motivo, ritenendoli manifestamente infondati, ma ha accolto il secondo motivo. Ha affermato che i giudici di appello non avevano esaminato la causa di non punibilità di cui all’art. 13, comma 3-bis, d.lgs. 74/2000, né avevano valutato, ai fini dell’art. 131-bis c.p. e dell’art. 13, comma 3-ter, d.lgs. 74/2000, l’entità del debito tributario residuo e la condotta successiva dell’imputato. Pertanto ha annullato la sentenza impugnata limitatamente alla mancata applicazione delle cause di non punibilità di cui all’art. 13, commi 3-bis e 3-ter, d.lgs. 74/2000, con rinvio per nuovo giudizio sul punto.

Norme richiamate

• art. 10-ter d.lgs. 74/2000

  Norma incriminatrice del delitto di omesso versamento di IVA; la colpevolezza non è esclusa dalla mera crisi di liquidità, salvo che ricorrano i presupposti della speciale causa di non punibilità o una causa di forza maggiore effettiva e non imputabile.

• art. 603 c.p.p.

  La rinnovazione dell’istruzione dibattimentale in appello è eccezionale e richiede che le prove acquisite siano incerte e che l’incombente richiesto sia decisivo.

• art. 238-bis c.p.p.

  Richiamato dalla difesa per chiedere l’acquisizione di una sentenza irrevocabile resa in un procedimento collegato.

• art. 13, comma 3-bis, d.lgs. 74/2000

  I reati di cui agli articoli 10-bis e 10-ter non sono punibili se il fatto dipende da cause non imputabili all'autore sopravvenute, rispettivamente, all'effettuazione delle ritenute o all'incasso dell'imposta sul valore aggiunto.

  Speciale causa di non punibilità applicabile retroattivamente come norma sostanziale più favorevole; richiede che l’omesso versamento dipenda da cause sopravvenute non imputabili, tra cui la crisi non transitoria di liquidità dovuta a specifici eventi tipizzati e la non esperibilità di azioni idonee al superamento della crisi.

• art. 13, comma 3-ter, d.lgs. 74/2000

  Ai fini della non punibilità per particolare tenuità del fatto, di cui all'articolo 131-bis del codice penale, il giudice valuta, in modo prevalente, uno o più dei seguenti indici: a) l'entità dello scostamento dell'imposta evasa rispetto al valore soglia stabilito ai fini della punibilità; b) salvo quanto previsto al comma 1, l'avvenuto adempimento integrale dell'obbligo di pagamento secondo il piano di rateizzazione concordato con l'amministrazione finanziaria; c) l'entità del debito tributario residuo, quando sia in fase di estinzione mediante rateizzazione; d) la situazione di crisi ai sensi dell'articolo 2, comma 1, lettera a), del codice della crisi d'impresa e dell'insolvenza, di cui al decreto legislativo 12 gennaio 2019, n. 14.

  Per i reati tributari il giudice deve valutare in modo prevalente gli indici specifici previsti dalla norma, compresa la misura del debito residuo e la condotta successiva di progressiva estinzione tramite rateizzazione.

• art. 131-bis c.p.

  La particolare tenuità del fatto va valutata anche alla luce degli indici speciali introdotti per i reati tributari, non potendosi limitare il giudizio al solo superamento della soglia di punibilità.

• art. 1, lett. f), n. 3, d.lgs. 87/2024

  Ha introdotto il comma 3-bis nell’art. 13 d.lgs. 74/2000.

• art. 101, comma 1, lett. cc), d.lgs. 173/2024

  Ha successivamente abrogato la disciplina introdotta, senza incidere sulla sua applicazione retroattiva ai fatti anteriori in quanto norma sostanziale più favorevole.

• art. 2740 c.c.

  Non citato.

Massime di principio

• Nel reato di omesso versamento IVA, la crisi di liquidità dell’impresa non esclude di per sé il dolo né integra automaticamente forza maggiore: occorre dimostrare che la crisi sia sopravvenuta, non imputabile all’agente e non fronteggiabile con misure ordinarie o straordinarie.
• La richiesta di rinnovazione dell’istruzione dibattimentale in appello è ammissibile solo se le prove da assumere o riassumere sono realmente decisive e i dati probatori già acquisiti sono insufficienti o incerti; non basta prospettare un mero approfondimento di circostanze già documentate.
• Ai fini della speciale causa di non punibilità dei reati di omesso versamento IVA introdotta dall’art. 13, comma 3-bis, d.lgs. 74/2000, il giudice deve verificare specificamente se l’omissione sia dipesa da cause sopravvenute non imputabili, tipicamente una crisi non transitoria di liquidità determinata da eventi tassativamente indicati dalla norma.
• La crisi di liquidità rilevante ai sensi dell’art. 13, comma 3-bis, d.lgs. 74/2000 deve essere sopravvenuta rispetto all’incasso dell’IVA; una crisi già esistente ricade nell’ordinario rischio d’impresa e non determina non punibilità.
• Ai fini della particolare tenuità del fatto nei reati tributari, il giudice deve considerare in modo prevalente gli indici specifici dell’art. 13, comma 3-ter, d.lgs. 74/2000, incluso l’ammontare del debito residuo e il comportamento post factum di progressiva estinzione del debito mediante rateizzazione.
• Il diniego della particolare tenuità del fatto non può fondarsi esclusivamente sul superamento della soglia di punibilità o sull’entità originaria dell’imposta evasa, se la disciplina speciale impone una valutazione complessiva e prevalente anche degli indici favorevoli al reo.
• In tema di confisca del profitto nei reati tributari, quando il giudice indichi che la misura è limitata al debito residuo al momento dell’esecuzione, devono essere sottratti i pagamenti medio tempore effettuati dal contribuente secondo la transazione fiscale o la rateizzazione.

Come è indicizzato