Sentenza del 20/07/2018 n. 19371 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate aveva emesso avvisi di accertamento IRPEF per gli anni 2005-2008, determinando sinteticamente un maggior reddito ai sensi dell'art. 38 del D.P.R. n. 600/1973, in relazione al contributo di euro 406.400 versato dal contribuente per l'acquisto, nel 2009, di un immobile intestato alla figlia. Il contribuente ha impugnato la sentenza della CTR Puglia, che aveva ritenuto legittimi gli accertamenti, deducendo, tra l'altro, l'assenza di contraddittorio preventivo, l'illegittima esclusione della documentazione prodotta in giudizio, l'errata valutazione delle prove sulla disponibilità delle somme e l'erronea considerazione dell'accollo di un mutuo come indice di capacità contributiva.

La decisione

La Corte di Cassazione ha respinto il primo motivo, chiarendo che per gli anni d'imposta anteriori al 2009 non era obbligatorio il contraddittorio preventivo previsto dalla disciplina successiva. Ha invece accolto il secondo motivo, ritenendo non dimostrato che l'invito dell'Ufficio fosse specifico, puntuale e accompagnato dall'avvertimento sulle conseguenze della mancata produzione documentale; pertanto, la documentazione presentata dal contribuente non poteva essere automaticamente dichiarata inutilizzabile. Ha accolto anche il quarto motivo, precisando che il contribuente deve provare la disponibilità, l'entità e la durata del possesso delle risorse utilizzate per giustificare la spesa, ma non deve dimostrare in modo diretto l'effettivo impiego di ogni somma. È stato accolto infine il sesto motivo: la CTR non poteva fondare l'accertamento sull'accollo del mutuo se tale elemento non era contenuto nell'avviso e, comunque, l'accensione del mutuo non costituisce di per sé manifestazione di capacità contributiva; rilevano piuttosto le rate effettivamente maturate e pagate. Gli altri motivi sono stati dichiarati assorbiti. La sentenza impugnata è stata cassata con rinvio alla Commissione Tributaria Regionale della Puglia, in diversa composizione, anche per la regolazione delle spese.

Norme richiamate

• D.P.R. n. 600/1973, art. 38

  art. 38, commi 4 e seguenti; art. 38, comma 6

  Per gli anni anteriori al 2009 era applicabile la disciplina previgente dell'accertamento sintetico, senza obbligo generalizzato di contraddittorio preventivo. Il contribuente può fornire prova contraria dimostrando la disponibilità, l'entità e la durata del possesso di redditi o risorse idonei a giustificare la spesa.

• D.P.R. n. 600/1973, art. 32

  La preclusione all'utilizzo in giudizio dei documenti non esibiti durante l'attività istruttoria richiede un invito specifico e puntuale, accompagnato dall'avvertimento sulle conseguenze della mancata risposta. L'Amministrazione deve provare il regolare svolgimento di tale sequenza procedimentale.

• Legge n. 212/2000, Statuto dei diritti del contribuente

  artt. 6, 10 e 12, comma 2

  L'azione dell'Amministrazione deve rispettare i principi di leale collaborazione, trasparenza e tutela del diritto di difesa del contribuente; le preclusioni documentali devono quindi essere applicate restrittivamente.

• D.P.R. n. 600/1973, art. 42

  L'avviso di accertamento delimita la pretesa tributaria e deve contenere i presupposti di fatto e di diritto posti a fondamento dell'imposizione.

• Codice civile, art. 2697

  Il contribuente che contesta un accertamento sintetico deve fornire la prova contraria delle risorse disponibili e della loro idoneità, anche temporale, a sostenere le spese contestate; non è però richiesta la prova analitica dell'utilizzo diretto di ciascuna somma.

• Codice di procedura civile, artt. 99, 112, 115 e 116

  artt. 99, 112, 115 e 116 c.p.c.

  Il giudice deve decidere nei limiti della domanda e delle contestazioni risultanti dall'atto impositivo e deve valutare le prove senza introdurre autonomamente una pretesa fondata su fatti nuovi.

• D.Lgs. n. 546/1992, art. 57, comma 2

  Nel giudizio tributario d'appello non possono essere introdotte domande nuove; l'Ufficio non può modificare in appello i presupposti sostanziali della pretesa contenuta nell'avviso.

• D.L. n. 78/2010, art. 22, convertito dalla Legge n. 122/2010

  La disciplina modificata dell'accertamento sintetico e il contraddittorio obbligatorio operano, secondo la sentenza, per gli accertamenti relativi ai redditi del periodo d'imposta 2009 e successivi, non per le annualità precedenti.

Massime di principio

• Per gli accertamenti sintetici relativi ad annualità anteriori al 2009, l'assenza di un contraddittorio preventivo non determina automaticamente l'illegittimità dell'avviso, se si applica la disciplina previgente.
• La preclusione dei documenti prodotti tardivamente è ammissibile solo quando l'Amministrazione dimostri di avere formulato una richiesta documentale specifica, riferita alle annualità interessate e accompagnata da un chiaro avvertimento sulle conseguenze della mancata risposta.
• Per superare la presunzione dell'accertamento sintetico, il contribuente deve dimostrare l'esistenza, l'ammontare e la durata delle risorse disponibili; non è normalmente necessario ricostruire analiticamente il percorso di ogni somma fino alla spesa.
• L'avviso di accertamento delimita il giudizio tributario: l'Ufficio non può introdurre in appello nuovi fatti o nuovi elementi, come l'accollo di un mutuo, se non erano posti a fondamento dell'atto originario.
• L'accensione o l'accollo di un mutuo non dimostra di per sé un reddito non dichiarato. Nell'accertamento sintetico, il capitale mutuato va considerato come fonte di finanziamento, mentre rilevano le rate effettivamente maturate e pagate nelle singole annualità.
• Quando una sentenza tributaria applica erroneamente una preclusione documentale o amplia la pretesa fiscale oltre il contenuto dell'avviso, la Cassazione può cassarla e rinviare il procedimento al giudice di merito per una nuova valutazione.