Sentenza del 02/08/2021 n. 3018 - Comm. Trib. Reg. per la Lombardia

Esito

La controversia

Impugnazione di due avvisi di accertamento (anni 2014 e 2015) con cui l'Ufficio aveva disconosciuto la detraibilità dell'IVA sui canoni corrisposti a titolo di affitto d'azienda sostenendo che, tramite la sequenza contrattuale (affitto con impegno di vendita condizionato, conferimento in newco, cessione partecipazioni e successiva fusione), si era in realtà realizzato un trasferimento di azienda non imponibile ai sensi dell'art. 2, comma 3, lett. b) DPR n. 633/1972; la contribuente ha contestato profili processuali e sostanziali (efficacia temporale dell'interpretazione, osservanza diritti di difesa ex art.10-bis L. 212/2000, inapplicabilità degli istituti richiamati, infondatezza della ricostruzione ufficio, e contestazione delle sanzioni).

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale di Milano ha respinto l'appello dell'Ufficio (confermando la pronuncia della CTP di Milano che aveva accolto i ricorsi della società). Il Collegio ha ritenuto che il contratto del 12 agosto 2013 costituisse un'operazione mista (affitto e impegno preliminare di vendita condizionato all'omologazione del concordato), ma che le due obbligazioni mantenevano autonoma natura e che la vendita era rimasta in concreto aleatoria e subordinata a eventi esterni non certi; ne consegue che i canoni di affitto erano soggetti ad IVA e la detrazione non poteva essere disconosciuta sulla sola base della successione negoziale. La CTR ha inoltre richiamato il principio di qualificazione testuale degli atti (legge di bilancio 2018) e la necessità, per l'Amministrazione, di fornire prova non solo di elementi oggettivi ma anche dei profili soggettivi idonei a dimostrare la simulazione o l'unitarietà del negozio. L'Ufficio è stato condannato a rifondere le spese di grado (circa € 5.800,00 oltre accessori).

Norme richiamate

• DPR n. 633/1972, art. 1

  "l'imposta sul valore aggiunto si applica sulle cessioni di beni e le prestazioni di servizi..."

  Definisce il presupposto oggettivo dell'IVA; la CTR ha richiamato l'articolo per ribadire che va valutata la natura della prestazione realmente eseguita (affitto/servizio) e non soltanto la successione formale degli atti

• DPR n. 633/1972, art. 2, comma 3, lett. b)

  "le cessioni e i conferimenti in società o altri enti... che hanno per oggetto aziende o rami d'azienda" (non sono considerate cessioni di beni e non imponibili ai fini IVA)

  La norma esclude dall'IVA le cessioni di aziende; la CTR ha ritenuto che l'Ufficio non avesse dimostrato che l'operazione fosse effettivamente una cessione di azienda immediata e unitaria, essendo la compravendita rimasta subordinata a condizioni esterne e incerte

• DPR n. 633/1972, art. 3

  Stabilisce che i contratti di affitto d'azienda rientrano nella disciplina IVA: la CTR ha confermato che i canoni d'affitto erano assoggettabili ad IVA

• DPR n. 633/1972, art. 19

  Norma richiamata in relazione al diritto alla detrazione: l'Ufficio aveva fatto richiamo alle regole di detrazione, ma la CTR ha valutato che, in presenza di un affitto effettivo con IVA applicata, la detrazione risultava legittima

• Legge di Bilancio 2018, art. 1, comma 87

  Imposta la qualificazione dell'atto in base alla sua natura testuale e limita il riferimento a elementi esterni; la CTR lo ha usato per supportare l'interpretazione letterale e testuale del contratto che indicava un impegno condizionato alla vendita

• D.lgs. n. 471/1997, art. 6, comma 6

  "Chi computa illegittimamente in detrazione l'imposta... è punito con la sanzione amministrativa pari al novanta per cento... In caso di applicazione dell'imposta in misura superiore... il cessionario o committente è punito con la sanzione amministrativa compresa fra 250 euro e 10.000 euro... La restituzione dell'imposta è esclusa qualora il versamento sia avvenuto in un contesto di frode fiscale."

  Richiamata dall'Ufficio per sostenere l'applicabilità di sanzioni e la perdita della detrazione in mancanza delle condizioni richieste; la CTR non ha ritenuto sussistenti i presupposti per sanzionare la contribuente, atteso che l'operazione di affitto con IVA era stata effettivamente posta in essere e la presunta dissimulazione non adeguatamente provata

• DPR n. 622/1972, art. 30-ter

  Norma richiamata nella fase processuale in relazione alla disciplina sanzionatoria e registrale; non è risultata decisiva per confermare l'accertamento

• Legge n. 212/2000, art. 10-bis

  Norma sui diritti di difesa del contribuente (accesso e contraddittorio); la società aveva invocato la sua osservanza, incalzando sulla correttezza procedurale dell'azione amministrativa

• Cod. civ., art. 2697 (onere della prova)

  Richiamato giurisprudenzialmente: l'Amministrazione, pur potendo usare presunzioni, deve fornire prova convincente, anche dei profili soggettivi, quando deduce la simulazione o l'unitarietà del negozio

Massime di principio

• Se un contratto contiene sia un affitto d'azienda sia un impegno di vendita condizionato a eventi esterni e incerti (es. omologazione di concordato), va valutata la sostanza economica: possono coesistere autonomi rapporti giuridici (affitto imponibile e preliminare condizionato).
• La mera successione temporale di atti (affitto, conferimento, cessione, fusione) non è di per sé prova sufficiente che si sia realizzata una cessione di azienda ai fini dell'esclusione dall'IVA; l'Amministrazione deve dimostrare la volontà e la sostanza unica dell'operazione, inclusi gli elementi soggettivi.
• Per la detrazione IVA valgono le regole ordinarie: se il corrispettivo è stato fatturato con IVA e l'operazione sostanzialmente rientra nell'ambito imponibile (es. affitto d'azienda), il cessionario può esercitare la detrazione salvo prova contraria dell'Amministrazione.
• La qualificazione dell'atto va favorita sulla base della sua natura testuale (Legge di Bilancio 2018): elementi esterni possono essere presi in considerazione ma non possono sovrastare la chiara volontà testuale delle parti senza adeguata prova contraria.
• L'Amministrazione può avvalersi di presunzioni ma resta gravata dall'onere di provare la simulazione o la fittizietà dell'operazione anche sotto il profilo soggettivo; sentenze della Corte di Cassazione richiedono analisi dettagliate e non la sola sommatoria di effetti oggettivi.
• In presenza di dubbi sull'imponibilità o sulla corretta applicazione dell'IVA, è importante per il contribuente documentare la natura del rapporto e l'applicazione dell'imposta (fatture, controllo contabile, trasparenza con procedure concorsuali) per difendere la detrazione e contrastare sanzioni.