Sentenza del 06/10/2017 n. 839 - Comm. Trib. Reg. per l'Abruzzo

Esito

La controversia

La contribuente ha impugnato l'avviso di accertamento relativo all'anno d'imposta 2004, con il quale l'Agenzia delle Entrate aveva recuperato a tassazione, ai fini IRPEF, costi ritenuti indeducibili derivanti da una fattura emessa da una società estera considerata mera cartiera, nell'ambito di operazioni oggettivamente inesistenti. In appello ha contestato l'applicabilità del raddoppio dei termini di accertamento previsto dall'art. 43, comma 3, del d.P.R. n. 600/1973, sostenendo che il reato astrattamente configurabile fosse già prescritto quando la Guardia di Finanza aveva redatto il processo verbale di constatazione e che, pertanto, non esistesse una valida notitia criminis.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale ha rigettato l'appello, confermando la decisione di primo grado e la legittimità dell'avviso di accertamento. Ha stabilito che, ai fini del raddoppio dei termini, è sufficiente l'astratta configurabilità di un reato tributario che comporti l'obbligo di denuncia, senza necessità di una denuncia effettivamente presentata, dell'esercizio dell'azione penale o di una condanna penale. La prescrizione del reato non impedisce di per sé l'applicazione del termine raddoppiato, poiché le cause di estinzione del reato sono valutabili dall'autorità penale e non eliminano l'obbligo originario di denuncia. Il giudice tributario deve tuttavia verificare che non si tratti di una denuncia manifestamente pretestuosa o fondata su un semplice sospetto generico. Nel caso concreto non sono stati ravvisati abusi o iniziative pretestuose. La ricorrente è stata condannata al pagamento delle spese del grado, liquidate in 5.000 euro oltre agli ulteriori oneri.

Norme richiamate

• Art. 43, comma 3, d.P.R. n. 600/1973

  In caso di violazione che comporta obbligo di denuncia ai sensi dell'art. 331 c.p.p., per uno dei reati previsti dal d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74, i termini ... per l'accertamento sono raddoppiati relativamente al periodo di imposta in cui è stata commessa la violazione.

  Il raddoppio dei termini opera quando i fatti accertati presentano gli elementi sufficienti per far sorgere l'obbligo di denuncia penale, anche se il reato non viene poi perseguito o risulta prescritto.

• Art. 37, comma 24, d.l. n. 223/2006, convertito dalla legge n. 248/2006

  Ha introdotto o modificato il meccanismo del raddoppio dei termini di accertamento in presenza di violazioni suscettibili di integrare reati tributari.

• Art. 331 c.p.p.

  Impone ai pubblici ufficiali di denunciare senza ritardo i reati perseguibili d'ufficio di cui abbiano avuto notizia nell'esercizio delle loro funzioni. L'obbligo nasce quando gli elementi del fatto consentono di individuare una concreta fattispecie criminosa, non in presenza di un mero sospetto generico.

• Art. 361 c.p.

  La mancata o ritardata denuncia da parte del pubblico ufficiale può costituire reato; ciò conferma che l'obbligo di denuncia sorge prima dell'accertamento definitivo della responsabilità penale.

• D.lgs. n. 74/2000

  Individua i reati tributari rilevanti ai fini del raddoppio dei termini, tra cui le dichiarazioni fraudolente mediante utilizzo di fatture per operazioni inesistenti.

• Art. 405 c.p.p.

  L'esercizio dell'azione penale da parte del pubblico ministero non costituisce presupposto necessario per il raddoppio dei termini tributari.

• Art. 20 d.lgs. n. 74/2000

  Ribadisce l'autonomia e il cosiddetto doppio binario tra procedimento tributario e procedimento penale; l'esito del processo penale non condiziona automaticamente la validità dell'accertamento fiscale.

• Sentenza Corte costituzionale n. 247/2011

  Ha chiarito che il raddoppio consegue al riscontro di fatti comportanti l'obbligo di denuncia, indipendentemente dalla presentazione della denuncia, dall'inizio dell'azione penale o da una decisione penale definitiva. Ha però richiesto un controllo giudiziale contro denunce manifestamente pretestuose.

• Cassazione n. 20043/2015

  Ha affermato che il raddoppio dei termini non richiede un accertamento penale definitivo e può operare anche in presenza di cause di non punibilità o di estinzione del reato.

• Cassazione n. 9974/2015

  Ha precisato che è sufficiente il fumus di una fattispecie di reato riconducibile a fatti concreti; il giudice tributario deve escludere il raddoppio quando la denuncia sia palesemente infondata, pretestuosa o frutto di un uso distorto dello strumento.

Massime di principio

• Il raddoppio dei termini di accertamento può applicarsi anche se il reato tributario è prescritto, non è stato perseguito o non si è concluso con una condanna.
• Non è necessario che l'autorità penale abbia accertato definitivamente il reato: il giudice tributario valuta autonomamente se i fatti presentavano, al momento dell'accertamento, elementi concreti idonei a far sorgere l'obbligo di denuncia.
• La prescrizione non elimina retroattivamente la rilevanza della condotta ai fini del termine di accertamento, perché l'obbligo di denuncia e la valutazione fiscale operano su piani distinti rispetto alla punibilità penale.
• Il semplice sospetto non è sufficiente: devono emergere elementi oggettivi e specifici riconducibili a una fattispecie penale tributaria, come l'utilizzo consapevole di fatture per operazioni inesistenti.
• Il giudice deve negare il raddoppio se la notizia di reato è manifestamente infondata, calunniosa o comunicata strumentalmente soltanto per prolungare il termine di accertamento.
• L'esito del procedimento penale non determina automaticamente l'esito del giudizio tributario, in ragione del principio del doppio binario tra i due procedimenti.
• In una situazione analoga, il contribuente che contesta il raddoppio deve dimostrare non solo la prescrizione del reato, ma soprattutto l'assenza degli elementi concreti che avrebbero imposto la denuncia o il carattere pretestuoso dell'iniziativa dell'amministrazione.