Cassazione Civile, Sentenza n. 35640/2021 del 19/11/2021

Esito

La controversia

I ricorrenti impugnavano la sentenza della Commissione tributaria regionale che aveva confermato l'accertamento fiscale per l'anno 2005, deducendo sei motivi principali: (1) violazione del diritto al contraddittorio endoprocedimentale (art. 12, comma 7, legge n. 212/2000 e art. 24 legge n. 4/1929), anche sotto il profilo del diritto UE e della Costituzione; (2) vizio di motivazione e violazione delle regole probatorie per omissione di allegazione e produzione in giudizio delle fatture richiamate nell'avviso e uso di presunzioni non fondate; (3) errore nella valutazione probatoria circa la loro effettiva partecipazione alla gestione dell'associazione non riconosciuta; (4) omessa pronuncia su censure rilevanti in appello (atto rivolto a ente non più esistente, decadenza dell'Ufficio, regime forfettario legge n. 398/1991); (5) invalidità della notifica dell'avviso di accertamento mediante servizio postale e conseguente decadenza dell'Amministrazione; (6) inammissibilità dell'appello dell'Ufficio per mancanza di sottoscrizione del direttore e assenza di delega del firmatario.

La decisione

La Corte di Cassazione ha rigettato il ricorso in tutti i suoi punti. Ha statuuto che: (i) il contraddittorio endoprocedimentale previsto dall'art. 12, comma 7, legge n. 212/2000 si applica soltanto alle verifiche "in loco" e non agli accertamenti "a tavolino"; le Sezioni Unite e la giurisprudenza richiedono per gli accertamenti a tavolino l'applicazione della cosiddetta "prova di resistenza": il contribuente deve specificare le ragioni concrete che avrebbe fatto valere nel contraddittorio e dimostrare che esse non sono pretestuose; i ricorrenti non hanno assolto tale onere per l'IVA; (ii) la motivazione per relationem è ammissibile e l'avviso conteneva riferimenti sufficienti agli atti istruttori; la mancata produzione in giudizio delle fatture riguarda l'onere probatorio e non la validità formale dell'atto; (iii) in caso di omissione della dichiarazione l'Ufficio può operare accertamento d'ufficio ex art. 41 D.P.R. 600/73 e utilizzare presunzioni "supersemplici" con inversione dell'onere della prova; (iv) la notifica a mezzo servizio postale eseguita direttamente dall'Ufficio è valida secondo la disciplina del servizio postale ordinario e la prassi giurisprudenziale; (v) la sottoscrizione dell'appello da parte di un funzionario dell'Ufficio in luogo del direttore è ammissibile salvo contestazione della provenienza o usurpazione dei poteri; (vi) le questioni non esplicitamente decise in sentenza d'appello si intendono implicitamente rigettate se la decisione estende la reiezione degli altri motivi. Perciò il ricorso per cassazione è stato rigettato e non è stata pronunciata decisione sulle spese del giudizio di legittimità in assenza di attività difensiva della Agenzia.

Norme richiamate

• legge n. 212 del 2000, art. 12, comma 7

  La norma sul contraddittorio endoprocedimentale si applica esclusivamente alle verifiche in loco; non impone un obbligo generalizzato di contraddittorio per gli accertamenti a tavolino

• legge n. 4 del 1929, art. 24

  Non impone comunque l'obbligo tassativo che il processo verbale di constatazione contenga le contestazioni in modo tale da rendere invalido l'avviso adottato senza verbale; il processo verbale può avere contenuto valutativo o ricognitivo

• D.P.R. n. 600 del 1973, art. 41

  Fornisce la base per l'accertamento d'ufficio in caso di mancata dichiarazione; consente all'Ufficio di determinare il reddito sulla base di dati e notizie raccolti, anche attraverso presunzioni semplici

• codice civile, art. 2697

  Principio dell'onere della prova: resta valido e applicabile, ma la censura deve far emergere un concreto vizio di attribuzione dell'onere probatorio; la valutazione delle prove è rimessa al giudice di merito

• codice civile, artt. 2727 e 2729

  Le presunzioni e la prova per presunzioni devono essere valutate dal giudice di merito; l'uso di presunzioni nel contesto dell'accertamento d'ufficio è consentito e la censura non può limitarsi a un diverso convincimento

• D.P.R. n. 633 del 1972, artt. 55 e 56, comma 5

  Richiamati in relazione alle verifiche e alla disciplina IVA; le garanzie procedimentali possono variare in funzione della natura armonizzata del tributo

• codice di procedura civile, art. 112

  Obbligo del giudice di pronunciarsi sulle questioni rilevanti; tuttavia la mancata espressione esplicita su alcuni motivi non integra omessa pronuncia se la decisione implica necessariamente il rigetto di tali censure

• D.Lgs. n. 546 del 1992, artt. 10 e 11

  Riconoscono la legittimazione e la capacità processuale degli uffici fiscali e la possibilità che atti siano sottoscritti da funzionari preposti in luogo del direttore

• D.Lgs. n. 300 del 1999, art. 66

  Fondamento organizzativo della legittimazione degli Uffici locali dell'Agenzia delle Entrate a gestire il contenzioso e ad agire anche tramite loro funzionari

• codice civile, art. 38

  Richiamato per il regime di responsabilità negli enti non riconosciuti e per individuare la responsabilità dei legali rappresentanti di fatto

Massime di principio

• Il contraddittorio endoprocedimentale previsto dall'art. 12, comma 7, legge n. 212/2000 si applica solo alle verifiche 'in loco'; negli accertamenti 'a tavolino' non sussiste un obbligo generalizzato di contraddittorio
• Negli accertamenti 'a tavolino' il contribuente deve soddisfare la 'prova di resistenza': indicare concretamente le ragioni che avrebbe fatto valere nel contraddittorio e dimostrare che non sono pretestuose per impugnare l'atto per violazione procedimentale
• La motivazione per relationem (riferimento nei provvedimenti a verbali o accessi) è ammessa se il contenuto essenziale degli atti richiamati è riprodotto o rende comprensibile la ragione dell'azione accertatrice
• In caso di omissione della dichiarazione l'Amministrazione può determinare il reddito ex art. 41 DPR 600/73 e utilizzare presunzioni semplificate; spetta al contribuente fornire prova contraria
• La notifica degli atti tributari eseguita direttamente dall'Ufficio mediante servizio postale è valida secondo le regole del servizio postale ordinario e implica la presunzione di conoscenza salvo prova contraria di impossibilità di ricezione
• La sottoscrizione di atti processuali da parte di funzionari dell'Ufficio in luogo del direttore è ammessa salvo specifica e provata contestazione di usurpazione del potere
• La mancata decisione espressa su singoli motivi in grado d'appello può ritenersi implicitamente assorbita quando la decisione adottata comporti necessariamente la reiezione di quei motivi