Sentenza del 08/06/2023 n. 16351 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La società aveva realizzato un impianto eolico completato il 27 maggio 2012 e beneficiato dei certificati verdi; in sede di bilancio aveva anche quantificato la componente ambientale ed ha chiesto il rimborso della maggiore IRES versata per aver ritenuto cumulabili la detassazione ex L. 23/12/2000 n.388 ("Tremonti ambiente") e gli incentivi dei certificati verdi ex L. 27/12/2007 n.244 e DM 18/12/2008. L'Agenzia ha formato silenzio-rifiuto; il ricorso in primo grado e l'appello sono stati entrambi rigettati. La questione centrale è se i due benefici fossero cumulabili per un impianto entrato in esercizio entro il 31/12/2012 e se l'Agenzia fosse competente a decidere sulla cumulabilità.

La decisione

La Corte di cassazione ha respinto il ricorso e confermato che: (1) l'Agenzia delle Entrate era competente a valutare e decidere sulla richiesta di rimborso e sulla spettanza dell'agevolazione fiscale in base all'art.62 D.Lgs. 300/1999, essendo i compiti del Ministero limitati al censimento statistico; (2) per gli impianti entrati in esercizio entro il 31/12/2012 la detassazione prevista dalla L. n.388/2000 (Tremonti ambiente) non è cumulabile con gli incentivi spettanti sotto forma di certificati verdi (L. n.244/2007 e DM 18/12/2008), poiché il divieto di cumulo previsto dalla normativa sui certificati verdi e l'assetto transitorio del D.Lgs. n.28/2011 non estendono il nuovo regime di cumulabilità agli impianti antecedenti al 31/12/2012. Conseguentemente la richiesta di rimborso è infondata e il giudice ha condannato la ricorrente al pagamento delle spese.

Norme richiamate

• D.Lgs. 30 luglio 1999, n. 300, art. 62

  all'Agenzia delle entrate "sono attribuite tutte le funzioni concernenti le entrate tributarie erariali ..."

  Attribuisce all'Agenzia delle Entrate la competenza a svolgere i controlli e le decisioni in materia di agevolazioni fiscali e richieste di rimborso connesse all'imposizione erariale; il Ministero ha solo funzione di censimento statistico.

• L. 23 dicembre 2000, n. 388, art. 6, commi 13-19 ("Tremonti ambiente")

  Prevedeva la detassazione della quota di reddito destinata ad investimenti ambientali; tale agevolazione è assimilabile a un incentivo pubblico e, quindi, rilevante ai fini del divieto di cumulo con altri incentivi.

• L. 27 dicembre 2007, n. 244, art. 2, comma 152

  "la produzione di energia elettrica da impianti alimentati da fonti rinnovabili, entrati in esercizio in data successiva al 31 dicembre 2008, ha diritto ... a condizione che i medesimi impianti non beneficino di altri incentivi pubblici ..."

  Stabilisce un generale divieto di cumulo degli incentivi per gli impianti che rientrano nell'ambito applicativo; il divieto va interpretato in senso ampio (elenco esemplificativo) comprendendo anche le agevolazioni fiscali come la Tremonti ambiente.

• D.Lgs. 3 marzo 2011, n. 28, artt. 24-26

  Le norme di cumulabilità introdotte dal D.Lgs. 28/2011 prevedono regole diverse ma sono applicabili agli impianti entrati in esercizio dopo il 31/12/2012; per gli impianti ante 31/12/2012 permane il regime previgente che non consente il cumulo nel caso di specie.

• D.L. 22 giugno 2012, n. 83 (convertito L. 7 agosto 2012, n.134)

  Ha abrogato la Tremonti ambiente dal 26 giugno 2012; tuttavia i benefici potevano riferirsi ad investimenti realizzati entro il 25 giugno 2012, perciò l'impianto completato il 27 maggio 2012 poteva usufruire della detassazione, senza ciò implicare cumulabilità con i certificati verdi.

• DM 18 dicembre 2008

  Regolamenta l'attuazione dei certificati verdi; integrato nella valutazione del divieto di cumulo con altri incentivi pubblici.

• L. 7 agosto 1990, n. 241, art. 21-octies

  Riferimento procedurale sulle comunicazioni e accesso ai pareri/istruttorie amministrative; citato nella discussione sulla competenza e sulle note interpretative fornite dagli enti competenti.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 36

  Norma processuale citata in relazione ai motivi di impugnazione e alla regola di motivazione delle sentenze in materia tributaria.

• D.M. 19 febbraio 2007, art. 9

  Citato tra le disposizioni tecniche relative agli incentivi, richiamato per completezza normativa nel confronto tra regimi.

• D.Lgs. n.115/2008, art. 6, comma 3

  Riferimento normativo richiamato nell'analisi legislativa sulle agevolazioni; non ha modificato il principio di non cumulabilità nel caso concreto.

Massime di principio

• La competenza a valutare richieste di rimborso e spettanza di agevolazioni fiscali inerenti tributi erariali spetta in primo luogo all'Agenzia delle Entrate salvo che una norma attribuisca espressamente diversa competenza.
• Per la verifica della cumulabilità degli incentivi è determinante la data di entrata in esercizio dell'impianto: norme che disciplinano un regime di cumulabilità possono applicarsi solo ai fabbisogni temporali espressamente indicati (qui il D.Lgs. 28/2011 si applica agli impianti entrati in esercizio dopo il 31/12/2012).
• La detassazione fiscale (es. Tremonti ambiente) può costituire una forma di "incentivo pubblico" e quindi rientrare nel perimetro del divieto di cumulo previsto per altri incentivi (es. certificati verdi); pertanto bisogna valutare la natura economica dell'agevolazione non solo la sua forma giuridica.
• Se una norma elenca forme di incentivo vietate al cumulo con un nuovo incentivo, l'elenco è spesso esemplificativo: occorre valutare se la misura fiscale impugnata abbia effetto economico equivalente a quelle elencate.
• In fase amministrativa è utile acquisire pareri/istruttorie degli enti tecnici e produrre documentazione tecnica (perizie, bilancio, computo della componente ambientale) poiché costituiscono elementi decisivi nella decisione dell'Agenzia e nel giudizio.
• In contenziosi simili, verificare sempre le disposizioni transitorie delle leggi intervenute successivamente che possono limitare l'applicazione del nuovo regime agli impianti entrati in esercizio dopo una certa data.