Cassazione Civile, Sentenza n. 19583/2024 del 16/07/2024

Esito

La controversia

Impugnazione dei provvedimenti con cui l'Agenzia delle Entrate ha dichiarato improcedibile e ha rigettato le istanze di accesso alla procedura di collaborazione volontaria nazionale (voluntary disclosure) relative agli anni 2011-2013, contestando che tali provvedimenti fossero impugnabili e, in relazione all'istanza integrativa, che questa fosse atto autonomo sostitutivo dell'originaria domanda.

La decisione

La Corte ha riunito i due ricorsi. Ha accolto il primo motivo del ricorso n. 27546/2017 ritenendo che il provvedimento che dichiara l'improcedibilità (o il diniego) dell'istanza di collaborazione volontaria sia atto impugnabile davanti al giudice tributario, essendo assimilabile al rigetto di una domanda di definizione agevolata. Ha dichiarato inammissibile il secondo motivo dello stesso ricorso (per carenza di interesse, poiché il giudice di merito aveva dichiarato l'inammissibilità del ricorso e le sue valutazioni sul merito sono state considerate ininfluenti). Ha inoltre accolto il ricorso n. 2757/2019 relativo al rigetto dell'istanza integrativa, ritenendo anch'esso impugnabile poiché il procedimento non si era definitivamente concluso. Di conseguenza ha cassato le sentenze impugnate e ha rinviato per nuovo giudizio alla Commissione Tributaria Regionale del Lazio - sezione staccata di Latina, disponendo che quella corte regoli anche le spese di legittimità.

Norme richiamate

• d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, art. 19, comma 1, lett. h)

  il diniego o la revoca di agevolazioni o il rigetto di domande di definizione agevolata di rapporti tributari

  L'elencazione degli atti impugnabili è tassativa ma la Corte riconosce che atti non espressamente indicati possono essere impugnati se portano a conoscenza del contribuente una specifica pretesa tributaria; il diniego/improcedibilità della voluntary disclosure è assimilabile al rigetto di una domanda di definizione agevolata e quindi rientra nella tutela del giudice tributario.

• d.l. 28 giugno 1990, n. 167, conv. in L. 4 agosto 1990, n. 227 (art. 5-quater)

  Norma che disciplina la procedura di collaborazione volontaria (voluntary disclosure); la Corte la considera strumento di definizione agevolata che presuppone un debito tributario già esistente e che produce effetto confessorio ai fini dell'emersione del reddito occulto.

• L. 15 dicembre 2014, n. 186

  Modifica e disciplina specifica della procedura di collaborazione volontaria introdotta nel sistema; la Corte ne tiene conto per definire la natura della procedura e la impugnabilità dei provvedimenti dell'Ufficio.

• d.l. 167/1990 (art. 5-sexies)

  Richiamata in relazione alla regolamentazione della voluntary disclosure e alle questioni connesse all'istanza integrativa; il ricorso invocava questa norma per sostenere l'autonomia dell'istanza integrativa.

• art. 2909 c.c.

  Citato dalla ricorrente a sostegno della rilevanza della dichiarazione integrativa; la Corte ha comunque ritenuto impugnabile l'istanza integrativa in quanto atto autonomo quando il procedimento non si sia concluso.

• art. 324 c.p.c.

  Richiamato dalla ricorrente in relazione agli effetti dell'integrazione e alla natura degli atti processuali; la Corte ha analizzato la questione sul presupposto della non definitive conclusione del procedimento amministrativo.

• art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c. (richiamato in motivi di cassazione)

  Fondamento dei motivi di cassazione per violazione di legge o falsa applicazione; la Corte ha ritenuto fondato il primo motivo (impugnabilità del diniego/improcedibilità) e ha accolto il ricorso relativo all'istanza integrativa.

• Giurisprudenza della Corte di Cassazione (massime citate)

  La Corte richiama orientamenti consolidati secondo cui, nel contenzioso tributario, atti non espressamente indicati nell'art. 19 possono comunque essere impugnati se costituiscono comunicazione di una pretesa tributaria ben individuata; viene fatto richiamo anche al principio per cui le valutazioni di merito compiute da un giudice che ha dichiarato l'inammissibilità sono ininfluenti.

Massime di principio

• Il diniego o la dichiarazione di improcedibilità dell'istanza di collaborazione volontaria è atto impugnabile davanti al giudice tributario, in quanto equivale al rigetto di una domanda di definizione agevolata.
• Un'istanza integrativa di voluntary disclosure può costituire atto autonomo impugnabile se il procedimento amministrativo non si è definitivamente concluso; il rigetto di tale istanza è dunque sindacabile dal giudice tributario.
• L'elencazione degli atti impugnabili prevista dall'art. 19 d.lgs. 546/1992 è tassativa ma non preclude l'impugnabilità di altri atti che, pur non avendo forma autoritativa, comunichino al contribuente una pretesa tributaria con specifiche ragioni fattuali e giuridiche.
• Se il giudice di merito dichiara l'inammissibilità della domanda, le eventuali argomentazioni sul merito contenute nella stessa sentenza sono giuridicamente ininfluenti (tamquam non esset) e non costituiscono oggetto d'impugnazione utile; la censura deve riguardare la dichiarazione di inammissibilità.
• La procedura di collaborazione volontaria ha natura confessoria e mira a rendere emergente un debito tributario preesistente; ciò influenza la valutazione della rilevanza e impugnabilità degli atti amministrativi connessi.