Sentenza del 15/09/2017 n. 21404 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

L'Agenzia delle Entrate ha impugnato per cassazione la sentenza della Commissione tributaria regionale dell'Emilia-Romagna che aveva annullato un avviso di accertamento relativo all'anno d'imposta 2003, per complessivi 904.348 euro, concernente IVA, IRPEG e IRPEF. L'accertamento traeva origine da una verifica della Guardia di Finanza e dal rinvenimento di documentazione extracontabile, movimentazioni bancarie e fatture ritenute irregolari o inesistenti. L'Agenzia ha denunciato, tra l'altro, l'omessa valutazione del processo verbale di constatazione prodotto dalla contribuente, la mancata applicazione della presunzione legale prevista per le movimentazioni bancarie, l'insufficiente esame delle fatture e l'erronea attribuzione di efficacia decisiva a precedenti decisioni favorevoli alla società, prospettando anche la questione del giudicato esterno.

La decisione

La Corte di cassazione ha rigettato il primo motivo, ritenendo esistente una motivazione, seppur sintetica, della sentenza impugnata. Ha invece accolto il secondo, terzo, quarto e quinto motivo: la Commissione tributaria regionale avrebbe dovuto valutare il processo verbale di constatazione ritualmente prodotto dalla contribuente; applicare la presunzione legale relativa sulle movimentazioni bancarie, ponendo a carico della società una prova analitica della loro irrilevanza fiscale; esaminare adeguatamente gli elementi relativi alle fatture irregolari o inesistenti; e verificare concretamente i presupposti dell'efficacia del giudicato esterno, senza limitarsi a richiamare precedenti decisioni favorevoli. La sentenza è stata cassata con rinvio, anche per le spese, alla Commissione tributaria regionale dell'Emilia-Romagna in diversa composizione, che dovrà riesaminare la controversia.

Norme richiamate

• Art. 2909 del codice civile

  Il giudicato fa stato ad ogni effetto tra le parti, i loro eredi o aventi causa.

  Il giudicato esterno vincola le parti anche in un diverso processo quando vi sia identità del rapporto giuridico sottostante e coincidenza degli elementi oggettivi della controversia, costituiti dalla causa petendi e dal petitum mediato. La sua efficacia può sussistere anche se gli atti tributari impugnati sono formalmente diversi, purché sia identico il rapporto tributario oggetto dell'accertamento.

• Art. 115 del codice di procedura civile

  Il giudice deve porre a fondamento della decisione le prove proposte dalle parti.

  Il giudice deve valutare anche una prova prodotta dalla parte diversa da quella cui, in astratto, spettava produrla. Nel caso concreto, il processo verbale di constatazione, pur non prodotto dall'Amministrazione, era stato depositato dalla contribuente e doveva quindi essere esaminato.

• Art. 32, comma 2, n. 2, del D.P.R. n. 600 del 1973

  I dati e gli elementi risultanti dai rapporti e dalle operazioni bancarie sono posti a base delle rettifiche e degli accertamenti se il contribuente non dimostra che ne ha tenuto conto nelle dichiarazioni o che non si riferiscono ad operazioni imponibili.

  La norma introduce una presunzione legale relativa: versamenti e prelevamenti risultanti dai conti bancari possono essere considerati ricavi o compensi imponibili. L'Amministrazione soddisfa il proprio onere probatorio mediante i dati bancari, mentre il contribuente deve fornire una prova specifica e analitica, operazione per operazione, della loro irrilevanza fiscale.

• Art. 36, comma 1, n. 4, del D.Lgs. n. 546 del 1992

  La sentenza tributaria deve contenere una motivazione idonea a rendere comprensibili le ragioni della decisione. Nel caso concreto la motivazione non è stata ritenuta totalmente mancante o apparente, anche se è stata giudicata insufficiente su specifici aspetti decisivi.

• Art. 132, comma 2, n. 4, del codice di procedura civile

  La sentenza è nulla per mancanza assoluta o apparenza della motivazione solo quando non siano comprensibili le ragioni poste a fondamento della decisione. Una motivazione sintetica ma intellegibile non integra automaticamente tale vizio.

• Art. 2697 del codice civile

  La regola generale sull'onere della prova opera nel rispetto delle presunzioni legali. Pertanto, quando una norma trasferisce sul contribuente l'onere di superare una presunzione fiscale, egli deve dimostrare analiticamente i fatti impeditivi o contrari alla pretesa tributaria.

Massime di principio

• Il giudicato esterno può essere fatto valere in un successivo giudizio tributario anche quando gli avvisi o gli atti impugnati sono diversi, ma solo se le decisioni riguardano le stesse parti e il medesimo rapporto tributario, con identità sostanziale di causa petendi e petitum.
• Il giudice non può ignorare una prova ritualmente acquisita solo perché è stata prodotta dalla parte diversa da quella gravata dall'onere probatorio: ogni documento acquisito deve essere valutato secondo la sua effettiva rilevanza.
• In presenza di accertamenti bancari, l'Amministrazione può fondare la pretesa sui dati dei conti correnti senza dimostrare singolarmente la natura imponibile di ogni operazione; spetta al contribuente fornire una giustificazione analitica per ciascun versamento o prelevamento.
• Il contribuente non può limitarsi a contestazioni generiche delle movimentazioni bancarie: deve collegare ogni operazione a ricavi già contabilizzati, a somme non imponibili o a fatti estranei all'attività imponibile.
• Il giudice deve esaminare complessivamente gli elementi presuntivi, comprese fatture irregolari, fatture inesistenti e documentazione extracontabile, spiegando perché siano o non siano gravi, precise e concordanti.
• Decisioni adottate da altri giudici o autorità, anche favorevoli al contribuente, non producono automaticamente effetti nel processo tributario: occorre verificare l'identità delle parti, del rapporto giuridico e dell'oggetto effettivamente deciso.
• La cassazione con rinvio non stabilisce definitivamente la debenza dell'imposta, ma impone al giudice di merito un nuovo esame conforme ai principi indicati dalla Corte.