Sentenza del 22/12/2023 n. 35908 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Impugnazione dell'accertamento IMU per il 2014 relativo a numerose particelle destinate ad attività estrattiva: il contribuente contestava la qualificazione delle aree come "aree fabbricabili" (alcune ricadenti formalmente in zona E agricola), il metro quadro applicato (€ 78,21), l'applicabilità di sanzioni (cumulo giuridico e assorbimento delle sanzioni per omesso versamento nell'omessa dichiarazione), la legittimazione della concessionaria ad emettere l'atto e la duplicazione di tassazione per aree pertinenziali.

La decisione

La Corte di Cassazione ha parzialmente accolto il ricorso: ha cassato la sentenza della CTR rispetto ai motivi n. 4, 6, 8 e 9 e rinviato la causa alla CTR Lazio in diversa composizione per nuovi accertamenti. In particolare: (i) ha confermato la possibilità di qualificare come aree fabbricabili i terreni inseriti nel piano regionale delle attività estrattive o per i quali sussistano possibilità effettive di edificazione, anche se risultano in zona E del PRG; (ii) ha rilevato l'insufficiente motivazione e la mancata verifica dei criteri tassativi di cui all'art. 5, comma 5, D.Lgs. n. 504/1992 (valutazione del valore venale) e ha quindi cassato sulla determinazione del valore (mot. 4 e 6) rinviando per istruttoria; (iii) ha ritenuto applicabile il principio del cumulo giuridico/continuazione per sanzioni su violazioni pluriennali e ha cassato per la mancata applicazione del cumulo (mot. 9); (iv) ha ritenuto invece che la sanzione per omesso versamento fosse assorbibile nella sanzione per omessa dichiarazione e ha disposto la rideterminazione delle sanzioni (mot. 8); (v) ha respinto le restanti censure (tra cui legittimità del potere della concessionaria e qualificazione di molte aree come non pertinenziali) rinviando le valutazioni fattuali al giudice di merito.

Norme richiamate

• D.Lgs. 30 dicembre 1992, n. 504 (art. 2, lett. b))

  "per area fabbricabile si intende l'area utilizzabile a scopo edificatorio in base agli strumenti urbanistici generali o attuativi ovvero in base alle possibilità effettive di edificazione..."

  La Corte conferma che la nozione fiscale di "area fabbricabile" è ampia: rilevano non solo la destinazione urbanistica formale ma anche le possibilità effettive di edificazione (es. inserimento in piani estrattivi o autorizzazioni), il che legittima l'assoggettamento ad IMU come area fabbricabile anche per terreni formalmente in zona E.

• D.Lgs. 30 dicembre 1992, n. 504 (art. 5, comma 5)

  "Per le aree fabbricabili, il valore è costituito da quello venale in comune commercio all'1 gennaio dell'anno di imposizione, avendo riguardo alla zona territoriale di ubicazione, all'indice di edificabilità, alla destinazione d'uso consentita, agli oneri per eventuali lavori di adattamento del terreno..."

  I criteri di determinazione del valore venale sono tassativi; il giudice di merito deve esaminare e motivare ciascun elemento (indice di edificabilità, oneri di adattamento, prezzi di mercato, costi di ripristino) nella fissazione della base imponibile.

• D.L. 4 luglio 2006, n. 223 (interpretazione autentica di art. 2 D.Lgs. 504/1992)

  richiamato nel testo come interpretazione autentica

  Ribadisce che ai fini fiscali l'edificabilità può essere desunta dal PRG anche se lo strumento non è stato approvato dalla Regione; non modifica però il criterio complementare delle "possibilità effettive" di edificazione.

• D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472 (art. 12, comma 5)

  Prevede il cumulo giuridico/continuazione attenuata per violazioni tributari pluriennali: il giudice deve ricostruire unitariamente la serie di violazioni e determinare una unica sanzione complessiva; omessa applicazione da parte dell'ente deve essere sanata dal giudice.

• D.Lgs. 30 dicembre 1992, n. 504 (art. 14)

  Disciplina le sanzioni per omessa presentazione della dichiarazione o per dichiarazione infedele; la Corte ha ricordato la graduazione e che in presenza di omessa dichiarazione cui si collega omesso versamento occorre applicare il regime sanzionatorio previsto (e non cumulare separatamente altre sanzioni).

• Codice di procedura civile (art. 112 c.p.c.)

  Il mancato esame di specifici motivi da parte del giudice d'appello costituisce vizio reclamabile; la Cassazione può correggere o integrare la motivazione quando le questioni non esaminate sono infondate o decidere la questione se richiede accertamenti di fatto rinviando al giudice di merito.

• D.Lgs. 546/1992 (art. 61 e art. 36 comma 2)

  Norme processuali richiamate dalle parti in ordine all'esposizione dei motivi in fatto e in diritto e alla necessità di motivazione degli atti decisori; la Corte ha applicato i principi di autosufficienza e motivazione.

• Normativa regionale/PRG e piano regionale attività estrattive (L.R. Lazio n. 17/2004 art. 9 / PRAE)

  L'inserimento di aree nel piano regionale delle attività estrattive e le autorizzazioni comunali sono indici obiettivi della potenzialità edificatoria e, ai fini fiscali, possono modificare la qualificazione del terreno verso quella di area fabbricabile.

Massime di principio

• Terreni inseriti in piani settoriali estrattivi o per i quali sussistono autorizzazioni all'escavazione possono essere considerati, ai fini IMU/ICI, "aree fabbricabili" anche se formalmente classificati come agricoli nel PRG: rileva la potenzialità edificatoria e l'inizio della procedura di trasformazione urbanistica.
• La determinazione del valore delle aree fabbricabili deve rispettare i criteri tassativi di art. 5, comma 5, D.Lgs. 504/1992 (zona, indice di edificabilità, destinazione d'uso, oneri di adattamento, prezzi di mercato): il giudice di merito deve esaminarli e motivare la valutazione.
• La prova della natura pertinenziale grava sul contribuente e richiede accertamento concreto e durevole dell'asservimento al fabbricato principale; la semplice destinazione materiale non è sufficiente a escludere l'assoggettamento autonomo ad imposta.
• In materia di sanzioni tributarie, se esistono violazioni ripetute negli anni per lo stesso oggetto si applica il cumulo giuridico/continuazione (D.Lgs. 472/1997 art. 12, comma 5): il giudice deve ricostruire unitariamente la serie e determinare la sanzione complessiva.
• Quando vi è omessa dichiarazione collegata a omesso versamento, occorre applicare il regime sanzionatorio previsto (graduato) evitando il cumulo di sanzioni incongrue; la Corte può rettificare la quantificazione sanzionatoria e rinviare per i conseguenti accertamenti.
• La legittimazione della concessionaria a notificare atti di accertamento può essere fondata sul contratto di concessione richiamato nell'avviso: le delibere comunali propedeutiche, essendo atti pubblici soggetti a pubblicità, non devono necessariamente essere allegate all'avviso ma possono essere assunte come conosciute.
• Se il giudice d'appello omette di decidere su motivi rilevanti, la Suprema Corte può integrare o correggere la motivazione o cassare per rinvio quando sono necessari nuovi accertamenti di fatto.