Sentenza del 22/12/2023 n. 35904 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

Buzzi impugnava la decisione della CTR Lazio che aveva confermato un avviso di accertamento IMU (anno 2013) emesso da Tre Esse per €1.599.313,12 relativo a 44 particelle classificate come aree industriali/estrattive. I principali profili di doglianza riguardavano: (i) l'errata qualificazione urbanistica delle aree (particelle in zona E - agricola - ritenute dall'ente assimilate ad aree fabbricabili in ragione della loro inclusione nel piano regionale delle attività estrattive e delle autorizzazioni all'escavazione); (ii) la determinazione del valore in Euro 78,21/mq non adeguatamente motivata e non conforme ai criteri di cui all'art. 5, comma 5, del D.Lgs. 504/1992; (iii) la doppia imposizione o errata qualificazione di aree pertinenti al cementificio; (iv) la legittimazione di Tre Esse ad esercitare il potere di accertamento; (v) l'applicazione di sanzioni (cumulo/continuazione e cumulabilità delle sanzioni per omessa dichiarazione e omesso versamento) e la mancata esclusione delle sanzioni per oggettiva incertezza normativa.

La decisione

La Cassazione ha parzialmente accolto il ricorso. Ha respinto le censure sulla legittimità del concessionario e sulla qualificazione generale delle aree come suscettibili di essere considerate fabbricabili quando inserite nel piano regionale delle attività estrattive o quando sussistono possibilità effettive di edificazione/autorizzazioni estrattive; ha però cassato la sentenza in relazione a quattro motivi (quarto, sesto, ottavo e nono): (i) ha stabilito che il giudice di merito non ha adeguatamente applicato i criteri vincolanti dell'art. 5, comma 5, D.Lgs. 504/1992 nella determinazione del valore venale e ha rinviato alla CTR Lazio in diversa composizione per nuovi accertamenti sulle modalità di determinazione del valore e della base imponibile; (ii) ha rilevato la mancata pronuncia e necessità di approfondimento sul valore attribuito alle aree classificate D (accoglimento del sesto motivo); (iii) ha ritenuto corretta l'eccezione che la sanzione per omesso versamento dovesse essere assorbita dalla sanzione per l'omessa dichiarazione (ha cassato la decisione in punto di calcolo sanzionatorio e ordinato la rideterminazione: mantenere la sanzione per omessa dichiarazione e non sommare una sanzione per omesso versamento); (iv) ha accolto la richiesta di applicazione del cumulo giuridico/continuazione per violazioni pluriennali, disponendo che la sanzione complessiva sia rideterminata secondo art. 12, comma 5, D.Lgs. 472/1997. La sentenza impugnata è cassata nei punti indicati e la causa rinviata alla CTR Lazio per nuovo esame; spese regolate.

Norme richiamate

• D.Lgs. 30 dicembre 1992, n. 504

  art. 2, art. 5, art. 10, art. 14

  Art.2: la nozione di 'area fabbricabile' va intesa anche con riferimento alla potenzialità edificatoria derivante da strumenti urbanistici o dalle possibilità effettive di edificazione; aree inserite nel piano estrattivo o autorizzate per escavazione possono essere qualificate fiscalmente come fabbricabili. Art.5, comma 5: il valore delle aree fabbricabili deve essere il valore venale in comune commercio alla data del 1° gennaio dell'anno d'imposizione, determinato con i parametri tassativi (zona, indice edificabilità, destinazione d'uso, oneri di adattamento, prezzi di mercato); la CTR non ha adeguatamente applicato questi criteri. Art.10/14: regolano obblighi di dichiarazione e la graduazione delle sanzioni; la Corte ha chiarito che in caso di omessa dichiarazione seguita da omesso versamento deve applicarsi la sanzione più grave prevista per l'omessa dichiarazione e non un cumulo perfezionato di sanzioni separate.

• D.L. 6 dicembre 2011, n. 201 (conv. L. 22 dicembre 2011, n. 214)

  Conferma l'applicabilità ai nuovi tributi locali delle nozioni e criteri dell'ICI (rifers. alla determinazione della base imponibile e al concetto di area fabbricabile).

• D.Lgs. 23/2011

  Richiamato per l'adeguamento della disciplina IMU alle nozioni di area fabbricabile/criteri di determinazione della base imponibile.

• D.Lgs. 15 dicembre 1997, n. 446

  Consente ai comuni di determinare valori delle aree edificabili e la possibilità di affidare a terzi (convenzioni/contratti) attività di accertamento e riscossione; le delibere comunali sono fonte di presunzione e la loro pubblicità rende superfloga l'allegazione all'accertamento.

• D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 472

  Principio della continuazione/cumulo giuridico: in caso di violazioni riferite a periodi diversi ma facenti parte di un'unica serie, il giudice deve procedere alla ricostruzione unitaria e alla rideterminazione di un'unica sanzione conforme all'art.12, comma 5.

• D.Lgs. 2 settembre 1997, n. 546

  Richiami procedurali e difese: la Corte ha valutato richieste di esclusione delle sanzioni per incertezza normativa in base ai criteri di oggettiva incertezza; ha ritenuto non sussistente incertezza dato l'orientamento consolidato di giurisprudenza in materia di aree estrattive.

• Codice Civile

  Art.817 c.c.: nozione di pertinenza rilevante per esenzione da autonoma tassazione; gravame della prova sulla natura pertinenziale grava sul contribuente e richiede prova di destinazione durevole e di sterilizzazione dello ius aedificandi. Art.2697 c.c.: onere della prova.

• Legge 27 luglio 2000, n. 212 (Statuto del contribuente)

  Disciplina l'esenzione da responsabilità amministrativa tributaria in presenza di obiettiva incertezza normativa; la Corte richiede specifica indicazione e argomentazione per ritenere sussistente tale incertezza.

• Codice di Procedura Civile

  art. 112, art. 360, art. 384, art. 384 comma 2

  Art.112 c.p.c.: obbligo di pronuncia su tutte le richieste rilevanti; omissioni possono essere corrette dalla Corte di Cassazione con integrazione della motivazione (art.384 c.p.c., comma 2) se il motivo è infondato; art.360 indica i parametri di censura in cassazione.

• D.L. 4 luglio 2006, n. 223 (conv. L. 4 agosto 2006, n. 248)

  Interpretazione autentica relativa alla nozione di edificabilità e alla possibilità di desumere edificabilità anche dall'avvio della procedura urbanistica; conferma autonomia della nozione di edificabilità fiscale rispetto a quella urbanistica formale.

Massime di principio

• Aree inserite in un piano regionale delle attività estrattive o per le quali siano state rilasciate autorizzazioni all'escavazione possono essere fiscalmente assimilate ad aree fabbricabili ai fini IMU, anche se il PRG locale le classifica come agricole: conta la potenzialità edificatoria e l'avvio della procedura di trasformazione.
• La determinazione del valore imponibile delle aree fabbricabili deve rispettare i criteri tassativi dell'art.5, comma 5, D.Lgs. 504/1992 (zona, indice di edificabilità, destinazione d'uso, oneri di adattamento, prezzi medi di mercato): il giudice deve esaminare e motivare ciascun elemento; l'uso della delibera comunale come presunzione non esonera dall'analisi puntuale.
• La legittimazione del concessionario alla notifica dell'avviso di accertamento può fondarsi sul contratto di concessione richiamato nell'atto; le delibere comunali sono atti pubblici la cui conoscibilità è presunta e non è sempre necessario allegarle all'avviso.
• La pertinenzialità che esclude l'autonoma tassazione grava sulla prova del contribuente: va dimostrata l'asservimento durevole dell'area al fabbricato principale e la sterilizzazione stabile dello ius aedificandi; mere utilizzazioni materiali non sono sufficienti.
• In materia sanzionatoria: se l'omessa dichiarazione si collega all'omesso versamento la sanzione da applicare è quella prevista per l'omessa dichiarazione (graduazione prevista dall'art.14 D.Lgs.504/1992); inoltre, per violazioni pluriennali concernenti lo stesso immobile va considerato il cumulo giuridico/continuazione (art.12, comma 5, D.Lgs.472/1997) e il giudice può rideterminare la sanzione unica.
• Le circolari ministeriali e le istruzioni non hanno valore vincolante per l'interpretazione normativa; il giudice non è vincolato da esse quando valuta la qualificazione fiscale degli immobili.
• L'omessa pronuncia di merito su questioni decisive può essere integrata dalla Corte di Cassazione (art.384 c.p.c., comma 2) quando le questioni di diritto risultano infondate; se invece richiedono accertamenti di fatto devono essere rinviate al giudice di merito per nuovo esame.