Sentenza del 22/04/2015 n. 8154 - Corte di Cassazione

Esito

La controversia

La controversia riguardava la cartella di pagamento notificata il 27 marzo 2004, a seguito del controllo automatizzato della dichiarazione Modello Unico 1999 relativa all’anno d’imposta 1998, per IRAP e IVA dichiarate ma non versate. La società ha formulato sette motivi: i primi due contestavano l’ammissibilità dell’appello dell’Ufficio, sostenendo che la notifica presso il precedente studio dei difensori fosse inesistente o comunque non sanabile perché la società si era costituita dopo la scadenza del termine d’impugnazione; il terzo e il quarto contestavano l’obbligo di comunicare il trasferimento dello studio e il luogo della notifica. Il quinto denunciava l’omessa comunicazione preventiva dell’esito del controllo automatizzato; il sesto deduceva la violazione delle regole sulla comunicazione e sul pagamento delle somme con riduzione delle sanzioni; il settimo sosteneva che l’Amministrazione fosse decaduta dal potere di notificare la cartella. La CTR Lazio, con sentenza 10 gennaio 2008 n. 131, aveva accolto l’appello dell’Ufficio e dichiarato legittima la cartella.

La decisione

La Cassazione ha rigettato il ricorso e condannato la società a rifondere all’Agenzia le spese del giudizio di legittimità, liquidate in 8.500 euro per compensi, oltre alle spese prenotate a debito. I primi due motivi sono infondati: la consegna dell’appello, presso il precedente indirizzo dello studio, a una persona qualificatasi come collaboratore/addetto alla corrispondenza dei difensori non rende la notifica inesistente, ma al più nulla; la costituzione della società ha sanato tale nullità con effetto ex tunc. I motivi terzo e quarto sono inammissibili per carenza d’interesse, poiché il loro accoglimento non avrebbe comunque consentito la cassazione della decisione. Il quinto motivo è infondato: la comunicazione preventiva prevista dall’art. 6, comma 5, dello Statuto del contribuente è necessaria, a pena di nullità, solo quando sussistano incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione; qui si trattava di somme dichiarate e non versate, senza incertezze dedotte. Anche il sesto motivo è infondato: l’omissione della comunicazione preventiva diretta a consentire il pagamento con sanzioni ridotte non invalida la cartella, non essendo prevista espressamente la nullità e potendo il contribuente fruire della riduzione anche dopo averla ricevuta. Il settimo motivo è infondato: per le dichiarazioni presentate entro il 31 dicembre 2001 la disciplina transitoria fissava al 31 dicembre del quinto anno successivo il termine per notificare la cartella; per la dichiarazione presentata nel 1999 il termine scadeva il 31 dicembre 2004, sicché la notifica del 27 marzo 2004 era tempestiva.

Norme richiamate

• Art. 156, comma 3, c.p.c.

  ricorre mera nullità della notifica, sanata con effetto "ex tunc", ai sensi dell'art. 156 c.p.c., comma 3, a seguito del raggiungimento dello scopo dell'atto

  La notifica viziata nelle modalità, ma riconoscibile come parte del procedimento notificatorio, è sanata retroattivamente quando raggiunge il proprio scopo, anche per effetto della costituzione del destinatario.

• Artt. 139 e 330 c.p.c.

  In tal caso la notifica dell'atto di impugnazione, con consegna della copia a "persona addetta allo studio" fuori dei locali dello studio o comunque in luogo diverso -quale nella specie l'originario indirizzo dello studio professionale indicato al momento della "elezione di domicilio presso il procuratore costituito" - non può ritenersi validamente perfezionata, ma tale vizio riverbera come mera "nullità sanabile" e non si traduce nella "inesistenza del procedimento notifìcatorio"

  La consegna dell’impugnazione a una persona qualificatasi come addetta o collaboratrice del difensore domiciliatario, anche presso un indirizzo non più attuale, può comportare nullità ma non inesistenza, se permane un collegamento astratto con il destinatario. La nullità è sanabile con la costituzione in giudizio.

• D.Lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, artt. 12, 17 e 49

  anche nel processo tributario è dato distinguere una elezione di domicilio "autonoma" (ove prevale l'elemento topografico) compiuta volontariamente dal contribuente, che rimane pertanto onerato della comunicazione di eventuali successive variazioni del domicilio eletto (D.Lgs. n. 546 del 1992, art. 17, comma 1), dalla "mera indicazione" come domiciliatario del difensore incaricato della assistenza tecnica (ove prevale invece l'elemento personale), in relazione alla quale non assumono rilevanza eventuali successivi trasferimenti dello studio professionale del domiciliatario

  Nel processo tributario, se il contribuente elegge autonomamente un domicilio, deve comunicare le variazioni. Se invece indica il difensore tecnico come domiciliatario, il trasferimento dello studio non richiede una comunicazione da parte del difensore: chi notifica deve svolgere le ricerche ordinarie per individuare il recapito aggiornato.

• Legge 27 luglio 2000, n. 212, art. 6, comma 5

  l'avviso bonario con cui, ai sensi della L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 6, comma 5, prima di procedere all'iscrizione a ruolo derivante dalla liquidazione di un tributo risultante da una dichiarazione ovvero nel caso in cui emerga la spettanza di un minor rimborso d'imposta rispetto a quello richiesto, si invita il contribuente a fornire chiarimenti o a produrre documenti mancanti, deve essere inviato dall'Amministrazione finanziaria, a pena di nullità, nei soli casi in cui "sussistano incertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione"

  L’invito preventivo al contribuente è obbligatorio, e la sua omissione comporta nullità, solo quando dalla dichiarazione emergono incertezze rilevanti. Non è richiesto per la mera liquidazione documentale di somme indicate in dichiarazione ma non versate.

• D.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, art. 36-bis, commi 3 e 4

  Pertanto, in difetto del presupposto della incertezza risultante dalla dichiarazione o dell'accertamento di una imposta diversa da quella liquidata nella dichiarazione sottoposta a controllo, alcun invito preventivo a chiarimenti doveva essere trasmesso al contribuente dalla Amministrazione finanziaria.

  Nel controllo automatizzato delle imposte sui redditi, l’obbligo di informazione preventiva rileva nei casi previsti dalla legge, in particolare in presenza di incertezze o di un risultato diverso da quello dichiarato; non sorge per la sola omissione del versamento dell’imposta dichiarata.

• D.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, art. 54-bis, commi 3 e 4

  Pertanto, in difetto del presupposto della incertezza risultante dalla dichiarazione o dell'accertamento di una imposta diversa da quella liquidata nella dichiarazione sottoposta a controllo, alcun invito preventivo a chiarimenti doveva essere trasmesso al contribuente dalla Amministrazione finanziaria.

  Per il controllo automatizzato IVA, come per quello delle imposte sui redditi, la comunicazione preventiva non è dovuta quando si riscuotono somme dichiarate e non versate, in assenza di incertezze rilevanti o di una diversa imposta accertata.

• D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 462, art. 2, comma 2

  in tema di sanzioni amministrative per violazioni di norme tributarie, l'omessa comunicazione dell'invito al pagamento prima dell'iscrizione a ruolo, con la riduzione e per gli effetti previsti dal D.Lgs. n. 462 del 1997, art. 2, comma 2, non determina la nullità di tale iscrizione e degli atti successivi, ma una mera irregolarità, inidonea ad incidere sull'efficacia dell'atto

  La comunicazione preventiva prevista per consentire il pagamento con sanzioni ridotte ha funzione agevolativa e non costituisce condizione di validità della cartella. La sua omissione non annulla la riscossione; la riduzione può essere richiesta anche dopo la notifica della cartella.

• D.L. 17 giugno 2005, n. 106, art. 1, commi 5-bis e 5-ter, convertito dalla legge 31 luglio 2005, n. 156

  alla disciplina introdotta, in tema di riscossione delle imposte, dal D.L. n. 106 del 2005, art. 1, convcrtito con modificazioni nella L. n. 156 del 2005 - emanato a seguito della sentenza della Corte costituzionale n. 280 del 2005 di declaratoria d'incostituzionalità del D.P.R. n. 602 del 1973, art. 25 -, nella parte in cui, modificando il D.Lgs. n. 46 del 1999, art. 36, comma 2, ha prescritto che per le somme che risultano dovute a seguito dei controlli automatizzati delle dichiarazioni presentate entro il 31 dicembre 2001, la cartella di pagamento debba essere notificata, a pena di decadenza "entro il 31 dicembre:......b) del quinto anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione", deve riconoscersi inequivoco valore transitorio, con conseguente applicazione della stessa, non solo alle situazioni tributarie anteriori alla sua entrata in vigore, ma anche a quelle ancora non definite con sentenza passata in giudicato

  La disciplina transitoria si applica anche ai rapporti tributari anteriori alla sua entrata in vigore ancora pendenti. Per le dichiarazioni presentate entro il 31 dicembre 2001, la cartella da controllo automatizzato va notificata entro il 31 dicembre del quinto anno successivo alla presentazione.

• D.Lgs. 26 febbraio 1999, n. 46, art. 36, comma 2

  per le dichiarazioni presentate entro il 31 dicembre 2001 - il relativo termine di decadenza, in deroga al D.P.R. n. 602 del 1973, art. 25, veniva a scadere - ai sensi del D.Lgs. n. 46 del 1999, art. 36, comma 2, come modificato dal D.L. n. 106 del 2005, art. 1, comma 5 ter, lett. b, n. 2, conv. in L. n. 156 del 2006 - alla data del 31.12.2004.

  La norma, nel testo modificato dalla disciplina transitoria del 2005, stabilisce il termine di decadenza applicabile alle cartelle relative alle dichiarazioni anteriori, qui individuato nel 31 dicembre 2004 per la dichiarazione presentata nel 1999.

Massime di principio

• La notifica presso un recapito non più attuale non è automaticamente inesistente: è decisivo verificare se il luogo o la persona che riceve l’atto conservino un collegamento concreto, anche solo astratto, con il destinatario. Se il vizio è di nullità e il destinatario si costituisce, la notifica è sanata retroattivamente; l’inesistenza, invece, non è sanabile ex tunc.
• Nel processo tributario occorre distinguere tra domicilio autonomamente eletto dalla parte, la cui variazione va comunicata, e indicazione del difensore tecnico quale domiciliatario. In quest’ultimo caso il trasferimento dello studio non impone al difensore di avvisare le altre parti: spetta a chi notifica cercare il recapito aggiornato.
• La consegna dell’atto a una persona che si qualifica come collaboratore o addetto dello studio può fondare la presunzione di conoscibilità da parte del difensore anche se avviene presso un precedente indirizzo. La presunzione può essere contrastata provando che il ricevente non aveva la qualità dichiarata o che la consegna ha impedito la conoscenza dell’atto.
• La comunicazione preventiva dopo un controllo automatizzato non è un passaggio necessario in ogni caso: è richiesta quando vi siano incertezze rilevanti nella dichiarazione o quando l’ufficio contesti un risultato diverso da quello dichiarato. La mera riscossione di imposte dichiarate e non versate non comporta, da sola, tale obbligo.
• L’omissione dell’avviso diretto a consentire il pagamento con sanzioni ridotte non determina automaticamente la nullità della cartella, se la legge non prevede espressamente tale conseguenza; l’avviso serve a offrire un’opportunità di riduzione delle sanzioni.
• Per le cartelle da controllo automatizzato relative a dichiarazioni presentate entro il 31 dicembre 2001, la disciplina transitoria del 2005 si applica anche ai contenziosi ancora pendenti e fissava la scadenza al 31 dicembre del quinto anno successivo alla presentazione della dichiarazione.