Cassazione Civile, Ordinanza n. 09693/2024 del 10/04/2024

Esito

La controversia

La controversia nasce da una cartella di pagamento emessa a seguito di controllo automatizzato ex art. 36-bis d.P.R. n. 600/1973 per l'anno d'imposta 2010. L'Ufficio recuperava maggiori imposte per due rilievi: il primo, relativo all'utilizzo di un credito d'imposta superiore a quello spettante; il secondo, relativo all'omessa indicazione in dichiarazione, nel quadro RU, di un credito d'imposta per incentivi al cinema. La contribuente aveva impugnato la cartella limitatamente al secondo rilievo. La C.T.P. aveva accolto il ricorso ritenendo provata la spettanza del credito e aveva annullato l'intera cartella; la C.T.R., in appello dell'Ufficio, ha invece ritenuto ultrapetita l'annullamento integrale e ha affermato la decadenza dal beneficio per omessa indicazione del credito nella dichiarazione del periodo di riconoscimento e in quella del periodo di utilizzo. Con il ricorso per cassazione la società ha dedotto, in sintesi, che la disciplina sopravvenuta dell'art. 2, comma 8-bis, d.P.R. n. 322/1998, come modificato dal d.l. n. 193/2016, consentirebbe di far valere in giudizio gli errori della dichiarazione e quindi di accertare comunque l'esistenza del credito; ha inoltre riproposto la medesima censura sotto il profilo della violazione di legge sostanziale e ha denunciato l'omesso esame della circostanza che la decadenza non fosse intervenuta, sostenendo anche la tempestività della dichiarazione integrativa.

La decisione

La Corte ha ritenuto infondati i motivi primo, secondo e quarto, osservando che il credito d'imposta per investimenti cinematografici è subordinato, a pena di decadenza, alla sua indicazione nella dichiarazione dei redditi del periodo di riconoscimento e in quella del periodo di utilizzo. Ha qualificato tale indicazione come manifestazione di volontà avente natura negoziale, irretrattabile salvo prova di errore essenziale e riconoscibile, e ha escluso che la disciplina sulle dichiarazioni integrative possa superare le decadenze previste da norme speciali o operare retroattivamente. Il terzo motivo è stato dichiarato inammissibile perché non colpiva la ratio decidendi: la C.T.R. non aveva affermato che la decadenza fosse stata comunicata dall'Ufficio, ma aveva ritenuto maturata la decadenza per la tardività della rettifica e per la non emendabilità dell'omissione. Il ricorso è stato quindi rigettato, con condanna della ricorrente alle spese di legittimità e applicazione dell'ulteriore contributo unificato, se dovuto.

Norme richiamate

• art. 36-bis d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  richiamato come base del controllo automatizzato che aveva portato all'emissione della cartella di pagamento.

• art. 1, comma 327, lett. c), n. 1, L. 24 dicembre 2007, n. 244

  prevede il credito d'imposta per specifici investimenti nel settore cinematografico, oggetto della controversia.

• art. 4, comma 3, d.m. 21 gennaio 2010

  "I crediti d'imposta spettanti sono indicati, a pena di decadenza, sia nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo di riconoscimento del credito, sia nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo di imposta in cui i crediti sono utilizzati, evidenziando distintamente l'importo maturato da quello utilizzato"

  la mancata indicazione del credito nella dichiarazione del periodo di riconoscimento comporta decadenza dal beneficio.

• art. 2, commi 8 e 8-bis, d.P.R. 22 luglio 1998, n. 322

  la disciplina delle dichiarazioni integrative consente l'emenda di errori o omissioni nei limiti previsti, ma non supera le decadenze stabilite da norme speciali né rende emendabili le manifestazioni di volontà irretrattabili.

• art. 43 d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600

  richiamato quale termine generale di accertamento/limite temporale cui è stata collegata la disciplina delle dichiarazioni integrative introdotta dal d.l. n. 193/2016.

• artt. 1427 e ss. cod. civ.

  richiamati per affermare che la manifestazione di volontà inserita in dichiarazione è irretrattabile salvo prova dei vizi del consenso secondo la disciplina generale.

• art. 360, primo comma, nn. 3, 4 e 5, cod. proc. civ.

  norme sul sindacato di legittimità invocate per i motivi di ricorso; il motivo ex n. 5 è stato ritenuto inammissibile per difetto di decisività e per mancata attinenza alla ratio decidendi.

• art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115 del 2002

  richiamato nel dispositivo per l'ulteriore contributo unificato in caso di rigetto dell'impugnazione.

Massime di principio

• Quando un'agevolazione fiscale è subordinata dalla legge o da un atto attuativo all'indicazione del credito in dichiarazione a pena di decadenza, l'omissione impedisce il riconoscimento del beneficio anche se il credito sostanzialmente esisteva.
• La distinzione tra dichiarazioni di scienza e manifestazioni di volontà è decisiva: le prime sono emendabili entro i limiti di legge, le seconde, quando esprimono l'opzione per un beneficio fiscale, sono tendenzialmente irretrattabili salvo prova di errore essenziale e riconoscibile dall'Amministrazione.
• La disciplina generale delle dichiarazioni integrative non consente di elidere o neutralizzare decadenze previste da una normativa speciale che conditiona il beneficio a specifici adempimenti formali.
• Le modifiche normative successive che ampliano la possibilità di emendare la dichiarazione operano di regola per il futuro e non incidono retroattivamente su decadenze già maturate.
• Il motivo di ricorso per omesso esame di un fatto decisivo è inammissibile se non individua un fatto storico realmente trascurato dalla sentenza impugnata e, soprattutto, se in realtà contesta soltanto la valutazione giuridica della decisione o non si confronta con la sua ratio decidendi.

Come è indicizzato