Sentenza del 24/01/2020 n. 18 - Comm. Trib. Reg. per le Marche

Esito

La controversia

La controversia riguardava la detassazione IRES relativa a un impianto fotovoltaico: l'Ufficio aveva escluso dalle agevolazioni le quote annuali di ammortamento sostenendo che, includendole tra i costi operativi, la contribuente avrebbe determinato una duplicazione della prestazione agevolativa (beneficio contabilizzato sia come riduzione dell'imponibile che come componente di costo operativo). La società sosteneva che gli ammortamenti sono costi operativi secondo il codice civile e quindi devono essere considerati nel calcolo dei sovraccosti secondo l'approccio incrementale previsto dalla legge 388/2000 e dalla disciplina comunitaria.

La decisione

La Commissione Tributaria Regionale ha accolto l'appello della società. Ha ritenuto illegittimi gli accertamenti impugnati e ha annullato gli avvisi di accertamento relativi agli anni 2011 e 2012. La motivazione principale è che né la legge nazionale (art. 6, comma 15 L. 388/2000) né la disciplina comunitaria (Communicazione 2008/C82/01) vietano di includere le quote di ammortamento tra i costi operativi ai fini della determinazione dei sovraccosti; anzi, gli ammortamenti sono "costi d'investimento ripartiti lungo la vita dell'impianto" e rientrano tra i costi operativi secondo il principio contabile dettato dall'art. 2425 c.c. Inoltre la Commissione ha osservato che la detassazione è una variazione fiscale e non un contributo in conto impianto che riduca il valore contabile del bene, che le quote di ammortamento sono limitate a quote quinquennali e che non sussiste una concreta duplicazione dell'agevolazione. Spese di giudizio compensate.

Norme richiamate

• Legge 23 dicembre 2000, n. 388 (art. 6, comma 15)

  gli investimenti ambientali vanno calcolati con l'approccio incrementale

  Stabilisce il criterio dell'approccio incrementale (calcolo dei sovraccosti) ma non definisce dettagliatamente come computare profitti e costi operativi, rimandando all'interpretazione comunitaria per il dettaglio operativo.

• Comunicazione CE 2008/C82/01 (1 aprile 2008)

  "per quanto riguarda le fonti energetiche rinnovabili, i costi ammissibili si limitano ai sovraccosti sostenuti dal beneficiario rispetto ai costi caratteristici di una centrale elettrica tradizionale..."; "i costi ammissibili vanno calcolati al netto di qualsiasi profitto e costo operativo connesso con gli investimenti supplementari... verificatosi durante i primi cinque anni di vita dell'investimento in esame"

  Definisce che per rinnovabili i costi ammissibili sono i sovraccosti rispetto a un sistema tradizionale e che, dopo aver determinato il sovraccosto, occorre detrarre i profitti e considerare i costi operativi connessi nell'arco dei primi cinque anni; gli ammortamenti rientrano tra i costi d'investimento ripartiti e, quindi, possono essere considerati nel calcolo dei costi operativi.

• Codice Civile (art. 2425, lett. B, punto 10)

  indicazione in bilancio dei costi e componenti negativi di reddito (tra cui le quote di ammortamento)

  Il principio contabile richiama che le quote di ammortamento sono componenti negative di reddito registrabili in conto economico: pertanto costituiscono, per definizione, costi operativi connessi all'investimento.

• Risoluzione Agenzia Entrate n. 226/2002

  L'Agenzia ha chiarito l'uso dell'approccio incrementale richiamando il par. 37 della disciplina comunitaria; l'Ufficio si è richiamato a questa risoluzione per sostenere l'esclusione di talune voci, ma la CTR ha ritenuto che la risoluzione non impedisca di includere gli ammortamenti fra i costi operativi.

• Delibera Regione Toscana n. 372/2009 (parere CE allegato)

  "le principali voci di costo che contribuiscono a determinare il costo di produzione di energia a Kwh possono essere così riassunte: (i) costi d'investimento ripartiti lungo la vita dell'impianto..."

  La Commissione UE, nel parere alla Regione, ha riconosciuto che i costi d'investimento ripartiti lungo la vita dell'impianto (ossia gli ammortamenti) sono voci rilevanti nel calcolo del costo di produzione; questa interpretazione supporta l'inclusione degli ammortamenti tra i costi operativi ai fini della quantificazione dei sovraccosti.

Massime di principio

• Per applicare l'agevolazione per investimenti ambientali (approccio incrementale) procedere in due fasi: (1) determinare il sovraccosto rispetto a un investimento tradizionale; (2) dal sovraccosto netto detrarre i profitti operativi e considerare i costi operativi connessi per il periodo indicato dalla disciplina comunitaria (prime cinque annualità per le rinnovabili).
• Le quote di ammortamento, essendo "costi d'investimento ripartiti lungo la vita dell'impianto", sono compatibili con la nozione di costo operativo e, salvo diversa disposizione, possono essere incluse nel calcolo dei costi operativi ai fini della determinazione dei sovraccosti.
• Distinguere chiaramente tra una detassazione fiscale (variazione in diminuzione dell'imponibile) e un contributo in conto impianto (che riduce il valore contabile del bene): la prima non modifica necessariamente la base di ammortamento se la norma non lo dispone espressamente.
• Documentare tecnicamente il ciclo di vita dell'impianto (decadimento produttività, necessità di manutenzioni/ricambi) per giustificare la rilevanza degli ammortamenti e delle spese operative nel calcolo dei costi ammissibili.
• Applicare con attenzione il vincolo comunitario: i costi ammissibili sono i sovraccosti netti e vanno valutati al netto di profitti e considerando i costi operativi nel periodo previsto (tipicamente i primi cinque anni per rinnovabili); riscontrare la normativa europea e i modelli accettati (es. pareri regionali confermati dalla Commissione) può essere determinante contro contestazioni dell'Ufficio.
• In mancanza di regole nazionali chiare su specifiche componenti di calcolo, la giurisprudenza può ritenere legittima l'inclusione di ammortamenti tra i costi operativi; tuttavia è prudente predisporre calcoli trasparenti e comparabili (confronto con impianto tradizionale) e conservare perizie tecniche e modelli di calcolo.