Cassazione Civile, Ordinanza n. 09633/2024 del 10/04/2024

Esito

La controversia

La società era stata raggiunta da un avviso di accertamento per IRAP e IRES relativo al 2007, con recupero a tassazione di contributi in conto impianti concessi ai sensi della L. n. 219/1981 per la ricostruzione di impianti produttivi danneggiati dal terremoto dell'Irpinia. La contribuente sosteneva che tali somme non fossero imponibili, o comunque dovessero essere imputate a un diverso esercizio, richiamando la disciplina speciale della legge agevolativa, il principio di divieto di doppia imposizione e la normativa sull'IRAP. In Cassazione proponeva dodici motivi: alcuni processuali (durata tra discussione e deposito della sentenza; sottoscrizione da parte di giudice collocato a riposo; motivazione apparente; omessa pronuncia su motivi d'appello concernenti l'allegazione di un documento richiamato nell'avviso e la ripresa IRES), altri sostanziali (erronea individuazione dell'anno di assegnazione definitiva del contributo; irrilevanza, ai fini fiscali, delle successive erogazioni; impropria applicazione della disciplina ILOR; illegittimità della variazione in diminuzione ai fini IRAP e della ripresa ai fini IRES). L'Agenzia delle Entrate resistette e propose ricorso incidentale contro il capo della decisione che aveva annullato le sanzioni per obiettiva incertezza normativa.

La decisione

La Corte ha accolto i motivi quarto, sesto, settimo, ottavo, nono, decimo e dodicesimo del ricorso principale; ha rigettato i primi e il terzo; ha dichiarato assorbiti gli altri motivi che dipendevano dagli accolti. In particolare, ha ritenuto fondati i motivi di omessa pronuncia su alcuni capi dell'appello e ha condiviso, nel merito, la ricostruzione secondo cui il contributo L. n. 219/1981 deve considerarsi immediatamente acquisito al patrimonio del beneficiario al momento della delibera di concessione, poiché la condizione prevista dalla legge ha natura risolutiva e non sospensiva; perciò il contributo va contabilizzato nell'anno della deliberazione e non in quello dell'effettiva erogazione o del completamento delle verifiche. Ha inoltre rigettato il ricorso incidentale dell'Agenzia sulle sanzioni, ritenendo corretta la valutazione di obiettiva difficoltà interpretativa della disciplina. La sentenza impugnata è stata quindi cassata con rinvio al giudice di merito per il riesame dei capi accolti e per la regolazione delle spese.

Norme richiamate

• art. 35, comma 2, d.lgs. n. 546/1992

  termine meramente ordinatorio di 30 giorni per il rinvio della deliberazione dalla data di discussione

  La violazione del termine di deliberazione/deposito non determina di per sé nullità, se non è allegato un concreto pregiudizio causalmente ricollegabile al ritardo.

• art. 36, comma 3, d.lgs. n. 546/1992

  La dedotta carenza di sottoscrizione della sentenza richiede una censura specifica e coltivata; in difetto il motivo resta ipotetico e inammissibile.

• art. 132 c.p.c.

  La motivazione può essere resa anche per relationem, purché il giudice di appello recepisca criticamente e autonomamente la decisione richiamata; altrimenti la motivazione è solo apparente.

• art. 276 c.p.c.

  Richiamato nel motivo relativo alla sottoscrizione della sentenza, senza autonoma ratio decisoria nel caso concreto.

• art. 161 c.p.c.

  Richiamato nel motivo relativo alla sottoscrizione della sentenza, senza autonoma ratio decisoria nel caso concreto.

• art. 112 c.p.c.

  L'omessa pronuncia su uno specifico motivo di appello integra vizio denunciabile in cassazione e comporta cassazione con rinvio sul punto.

• art. 7, L. n. 212/2000

  L'atto impositivo deve essere motivato e, se fondato su un documento richiamato, questo deve essere allegato o riprodotto nei suoi contenuti essenziali; la mancata pronuncia su tale censura rende la decisione cassabile.

• art. 42, d.P.R. n. 600/1973

  Richiamato come norma sulla motivazione dell'accertamento; la censura è stata assorbita dall'accoglimento del motivo precedente.

• art. 21, L. n. 219/1981

  I contributi per la ricostruzione delle imprese colpite dagli eventi sismici sono contributi pubblici che, una volta deliberati, entrano nel patrimonio del beneficiario secondo la disciplina speciale.

• art. 32, L. n. 219/1981

  in caso di mancata realizzazione nel termine, di almeno il novanta per cento dell'opera, "sarà pronunciata la decadenza dei benefici concessi previa diffida all'interessato"

  La previsione di decadenza per mancata ultimazione dell'opera conferisce alla condizione natura risolutiva, non sospensiva: il beneficio è acquisito subito, ma può essere revocato se l'opera non è realizzata nei termini.

• art. 53, comma 3, lett. b), d.P.R. n. 917/1986

  Nel caso di contributi pubblici già entrati nel patrimonio del beneficiario, la rilevanza fiscale si collega al principio di competenza e alla data della deliberazione di concessione.

• art. 11, comma 3, d.lgs. n. 446/1997

  Richiamato dalla contribuente per sostenere l'irrilevanza IRAP del contributo; la Corte ha però ritenuto decisivo il momento di acquisizione patrimoniale del contributo.

• art. 11-bis, d.lgs. n. 446/1997

  Richiamato nel motivo sulla disciplina IRAP; la Corte ha ritenuto infondata la tesi della contribuente in base al principio di competenza.

• art. 5, L. n. 289/2002

  Richiamato nel motivo sulla disciplina IRAP; non ha inciso sull'esito, essendo prevalente la ricostruzione della natura del contributo e del momento di imputazione.

• art. 8, d.lgs. n. 546/1992

  La Corte ha confermato l'annullamento delle sanzioni per obiettiva incertezza normativa, rigettando il ricorso incidentale dell'Agenzia.

• art. 3 Cost.

  Richiamato nel motivo sostanziale sulla base imponibile, senza autonoma ratio decisoria distinta dal principio di competenza.

• art. 53 Cost.

  Richiamato nel motivo sostanziale sulla base imponibile, senza autonoma ratio decisoria distinta dal principio di competenza.

• art. 360 c.p.c.

  Usato come norma di inquadramento dei motivi di ricorso per cassazione (vizi processuali e violazione di legge).

Massime di principio

• In tema di impugnazione per cassazione, il vizio di omessa pronuncia sussiste quando la sentenza non mostri alcun apprezzamento su uno specifico motivo di appello ritualmente devoluto; in tal caso la decisione va cassata con rinvio sul capo non esaminato.
• La motivazione per relationem è ammissibile solo se il giudice di appello recepisce criticamente e in modo autonomo la motivazione richiamata; un mero rinvio meccanico o la riproduzione acritica della decisione precedente non bastano.
• La violazione di termini processuali ordinatori del giudizio tributario non determina nullità in assenza di una concreta allegazione del pregiudizio subito dalla parte.
• Se un motivo di ricorso resta solo enunciato ma non coltivato con adeguata specificazione, esso è inammissibile perché meramente ipotetico.
• I contributi pubblici concessi per la ricostruzione di imprese danneggiate da eventi sismici, quando la legge prevede la decadenza in caso di mancata realizzazione dell'opera entro il termine, sono da considerare immediatamente acquisiti al patrimonio del beneficiario e la condizione legale ha natura risolutiva, non sospensiva.
• Ai fini fiscali, un contributo già acquisito al patrimonio del beneficiario deve essere imputato per competenza nell'esercizio in cui è deliberata la concessione, non in quello dell'erogazione materiale o della chiusura delle verifiche amministrative.
• La disciplina delle sanzioni può essere esclusa quando la materia presenti effettiva obiettiva incertezza normativa, specie in presenza di stratificazioni legislative e interpretazioni non univoche.

Come è indicizzato