Corte di giustizia, Sentenza C-572/20

Rimborso della ritenuta alla fonte sui dividendi da partecipazioni a titolo di azionariato diffuso

La pronuncia è resa in sede di rinvio pregiudiziale dal Finanzgericht Köln e riguarda la compatibilità con l’articolo 63 TFUE della disciplina tedesca sul rimborso dell’imposta sui redditi da capitale trattenuta alla fonte sui dividendi distribuiti da una società residente a una società stabilita in un altro Stato membro. La controversia oppone ACC Silicones Ltd al Bundeszentralamt für Steuern e concerne dividendi percepiti negli anni 2006-2008 da una partecipazione inferiore alle soglie della direttiva madre-figlia.

Fatti e procedimento principale

ACC Silicones Ltd, società con sede nel Regno Unito, deteneva il 5,26% del capitale di Ambratec GmbH, società tedesca. Sui dividendi distribuiti sono stati trattenuti l’imposta sui redditi da capitale al 20% e il contributo di solidarietà al 5,5%. La società ha chiesto il rimborso: da un lato, dell’eccedenza rispetto all’aliquota del 15% prevista dalla convenzione contro la doppia imposizione Germania-Regno Unito; dall’altro, del resto della ritenuta, invocando la libera circolazione dei capitali. L’amministrazione ha rimborsato solo la parte eccedente il 15%, ma ha negato il rimborso ulteriore ai sensi dell’articolo 32, paragrafo 5, del KStG, disposizione introdotta per tener conto della sentenza Commissione/Germania (C‑284/09).

Normativa nazionale e convenzionale rilevante

La Corte ricorda che, per i residenti, la ritenuta alla fonte è integralmente imputata all’imposta sugli enti societari e può essere rimborsata, previa certificazione dell’avvenuta ritenuta e del versamento. Per i non residenti, invece, l’articolo 32, paragrafo 5, del KStG subordina il rimborso a una serie di condizioni cumulative, tra cui:

• la mancata imputazione della ritenuta a livello della società o dei soggetti partecipanti;
• la mancata detrazione come spesa o costo;
• la prova, mediante certificazione dell’amministrazione estera, che non vi sia stato né possa esservi imputazione o riporto. Sul piano convenzionale, la convenzione contro la doppia imposizione limita la ritenuta al 15% e consente un meccanismo di imputazione nel Regno Unito, ma nei limiti dell’imposta britannica calcolata secondo la base imponibile ivi rilevante.

Questione pregiudiziale

Il giudice del rinvio chiedeva, in sostanza, se sia compatibile con l’articolo 63 TFUE una disciplina che:

• richiede alle società non residenti, per il rimborso della ritenuta sui dividendi, una prova ulteriore circa la non imputabilità/non detraibilità/non riportabilità dell’imposta all’estero;
• non impone un onere analogo alle società residenti;
• e, in subordine, se sia contrario al principio di proporzionalità e all’effetto utile imporre una certificazione estera quando la prova sia di fatto impossibile.

Ricevibilità e delimitazione dell’esame

La Corte respinge parzialmente l’eccezione di irricevibilità sollevata dal governo tedesco, limitando però il proprio esame alla situazione di una società stabilita in uno Stato membro. Precisa infatti che il procedimento principale riguarda una società con sede nel Regno Unito quando tale Stato era ancora membro dell’Unione; la questione relativa alle società di paesi terzi è dunque estranea al giudizio e la domanda è irricevibile solo in tale parte.

Ragionamento della Corte sulla restrizione alla libera circolazione dei capitali

La Corte ribadisce che una misura fiscale costituisce restrizione ai movimenti di capitali quando è idonea a dissuadere i non residenti dall’investire in uno Stato membro. Per le partecipazioni sotto soglia rispetto alla direttiva 90/435, spetta agli Stati membri decidere se e come attenuare la doppia imposizione economica, ma nel rispetto delle libertà fondamentali. Nel caso concreto, la normativa tedesca tratta in modo diverso società residenti e non residenti: per le prime la ritenuta è imputata automaticamente e, se del caso, rimborsata; per le seconde il rimborso è subordinato a ulteriori condizioni e a una prova particolarmente onerosa. Secondo la Corte, ciò rende più difficile l’esercizio del diritto al rimborso da parte dei non residenti e integra una restrizione vietata dall’articolo 63, paragrafo 1, TFUE, salvo giustificazione.

Comparabilità delle situazioni e inidoneità delle giustificazioni invocate

La Corte osserva che, avendo la Germania scelto di esercitare la propria competenza fiscale sui dividendi distribuiti da società tedesche tanto ai residenti quanto ai non residenti, le due categorie si trovano in una situazione comparabile quanto al rischio di doppia imposizione economica o imposizione a catena. Quanto alla convenzione contro la doppia imposizione con il Regno Unito, la Corte rileva che essa non garantisce necessariamente una compensazione integrale dello svantaggio, poiché l’imputazione nel Regno Unito è limitata e può non coprire l’intera ritenuta tedesca. La neutralizzazione completa della differenza di trattamento richiederebbe un’imputazione integrale della ritenuta nel Paese di residenza, senza considerare eventuali imputazioni a livello dei soci indiretti, elemento che la normativa tedesca non prende in considerazione per i residenti. La giustificazione fondata sulla ripartizione equilibrata del potere impositivo viene esclusa perché la Germania ha già scelto di tassare e poi neutralizzare integralmente l’onere per i residenti. Anche l’argomento relativo all’evitare una duplice considerazione dell’imposta è respinto, poiché la normativa non impone ai residenti un equivalente onere probatorio e non opera in modo coerente e sistematico.

Decisione

La Corte dichiara che l’articolo 63 TFUE osta a una normativa nazionale che subordina il rimborso dell’imposta sui redditi da capitale versata sui dividendi da partecipazioni inferiori alle soglie della direttiva 90/435, percepiti da una società stabilita in un altro Stato membro, alla prova che tale imposta non possa essere imputata, oggetto di riporto o detratta all’estero, quando lo stesso requisito non è previsto per il rimborso riconosciuto a una società residente che percepisce gli stessi dividendi. La seconda questione, relativa alla proporzionalità e all’effetto utile della certificazione estera, resta assorbita e non viene esaminata nel merito.

Principio affermato

Quando uno Stato membro assoggetta a ritenuta alla fonte i dividendi distribuiti da una propria società sia ai residenti sia ai non residenti, deve assicurare un trattamento equivalente nella procedura di rimborso; non può imporre alle società non residenti condizioni probatorie più gravose di quelle richieste ai residenti, se la differenza non è integralmente neutralizzata da una convenzione contro le doppie imposizioni. In caso contrario, la misura costituisce una restrizione alla libera circolazione dei capitali ai sensi dell’articolo 63 TFUE.