Cassazione Civile, Sentenza n. 33288/2022 del 11/11/2022

Esito

La controversia

Impugnazione di avviso di liquidazione delle imposte di registro, ipotecaria e catastale per la decadenza dalle agevolazioni per la formazione della c.d. "piccola proprietà contadina" in relazione all'acquisto di un fondo rustico (rogito 18/12/2009), per aver rivenduto parzialmente il terreno prima del decorso del quinquennio; i giudici di merito avevano ritenuto che la decadenza precludesse ai contribuenti la possibilità di beneficiare, in via subordinata, del regime fiscale previsto per gli "imprenditori agricoli professionali" (IAP).

La decisione

La Corte di Cassazione ha ritenuto il ricorso fondato, ha cassato la sentenza della Commissione Tributaria Regionale e ha deciso nel merito accogliendo il ricorso originario dei contribuenti. Ha stabilito che, per le stipulazioni tra il 30/06/2005 e il 07/04/2011, se l'acquirente aveva in sede di rogito la certificazione della qualità di "imprenditore agricolo professionale", la successiva decadenza dalle agevolazioni per la "piccola proprietà contadina" non impedisce l'applicazione del trattamento fiscale ordinario più favorevole previsto per gli IAP (secondo la nota I all'art. 1 della Tariffa, parte prima, nel testo ratione temporis, con aliquota ridotta indicata), e perciò l'Amministrazione non poteva esigere l'aliquota del 15% prevista per i soggetti non qualificati. Disposta la compensazione delle spese processuali per i motivi indicati.

Norme richiamate

• D.P.R. 26 aprile 1986 n. 131 - Tariffa, parte prima, art. 1, comma 1

  gli "Atti traslativi a titolo oneroso della proprietà di beni immobili in genere ... sono soggetti all'imposta di registro in misura proporzionale con l'aliquota del 9%"

  Indica il trattamento di default (aliquota del 9%) per gli atti traslativi di immobili; la Corte incardina su questa disposizione il principio che per i trasferimenti a favore di coltivatori diretti e IAP, in assenza di richiesta di specifica agevolazione, si applica l'aliquota ordinaria ridotta prevista ratione temporis.

• D.P.R. 26 aprile 1986 n. 131 - Tariffa, parte prima, art. 1, comma 3

  "Se il trasferimento ha per oggetto terreni agricoli e relative pertinenze a favore di soggetti diversi dai coltivatori diretti e dagli imprenditori agricoli professionali, iscritti nella relativa gestione previdenziale ed assistenziale"

  Regola le ipotesi residue: per trasferimenti a favore di soggetti non qualificati come CD o IAP trova applicazione aliquota maggiorata (nella specie richiamata come 15% nel periodo considerato). La Corte distingue questa ipotesi dalla situazione dell'acquirente già qualificato come IAP.

• Nota I all'art. 1 della Tariffa - parte prima (testo ratione temporis, poi abrogata)

  "Per gli atti traslativi stipulati da imprenditori agricoli a titolo principale ... ai fini dell'applicazione dell'aliquota dell'8 per cento l'acquirente deve produrre ... la certificazione della sussistenza dei requisiti"

  Nel periodo storico rilevante (stipula 18/12/2009) la nota I prevedeva un'aliquota agevolata (8% nel testo citato) per gli imprenditori agricoli a titolo principale; la Corte ritiene che, dopo la riformulazione normativa che ha convertito la figura nell'IAP, la produzione della certificazione in sede di rogito basti a far persistere quel trattamento anche in caso di successiva decadenza dalle agevolazioni per la "piccola proprietà contadina".

• D.L.vo 29 marzo 2004 n. 99, art. 1 (comma 4 e comma 5-quinquies)

  Ha riformulato la disciplina delle qualifiche agricole: ha abrogato la definizione di "imprenditore agricolo a titolo principale" e ha esteso la disciplina all'"imprenditore agricolo professionale" (IAP). La Corte utilizza questa riforma per spiegare perché la certificazione IAP prodotta in sede di rogito impone l'applicazione del trattamento favorevole anche dopo la decadenza dalla specifica agevolazione.

• D.L. 30 dicembre 2009 n. 194, art. 2, comma 4-bis

  Norma richiamata perché prevede le agevolazioni per la costituzione della "piccola proprietà contadina"; la decadenza dalle agevolazioni ex art. 2, comma 4-bis (per vendita entro cinque anni) è il fatto che ha determinato il contenzioso, ma la Corte distingue tale decadenza dal regime fiscale ordinario inerente alla qualifica di IAP.

• D.L.vo 14 marzo 2011 n. 23, art. 10 (abrogazione della nota I)

  La nota I fu poi abrogata da questa norma con decorrenze successive; la Corte specifica però che la regola favorevole trova applicazione per le stipule effettuate nel periodo anteriore all'abrogazione (quindi ratione temporis).

Massime di principio

• Se, al momento del rogito, l'acquirente produce la certificazione della qualità di "imprenditore agricolo professionale" (IAP), tale status rileva ai fini dell'imposta di registro: in caso di successiva decadenza dall'agevolazione per "piccola proprietà contadina" dovuta a rivendita entro cinque anni, l'Amministrazione deve applicare, ai fini del recupero, il trattamento tributario ordinariamente previsto per l'IAP nel periodo di stipula (e non automaticamente l'aliquota prevista per soggetti non qualificati).
• Occorre valutare sempre la normativa applicabile ratione temporis: per atti stipulati tra il 30/06/2005 e il 07/04/2011 può trovare applicazione la nota I (testo allora vigente) che prevedeva aliquote agevolate per gli imprenditori agricoli; dopo l'abrogazione della nota I variano le conseguenze fiscali, quindi va verificata la data di stipula.
• La decadenza da una agevolazione specifica (es. "piccola proprietà contadina") non sempre implica impossibilità di applicare un diverso trattamento «ordinario» legato a una qualificazione soggettiva posseduta e documentata al momento dell'atto: va distintaprevenda di una agevolazione concessa/accettata e il trattamento fiscale ordinario correlato alla qualifica dell'acquirente.
• In fase di rogito è fondamentale acquisire e far risultare la certificazione della qualifica (IAP o altra) per tutelare l'applicazione del regime fiscale favorevole anche in ipotesi di future contestazioni o decadenze.
• In caso di recupero d'imposta da parte dell'Amministrazione, il contribuente può eccepire che il recupero debba essere operato secondo la disciplina applicabile al momento della stipula e alla specifica qualificazione documentata; l'interpello e la giurisprudenza di legittimità possono essere citati a supporto.
• Verificare sempre le pronunce e gli interpelli più recenti e la normativa successiva all'abrogazione della nota I: la soluzione qui indicata è riferita a fattispecie e periodi temporali ben determinati.