Cassazione Civile, Ordinanza n. 19445/2021 del 08/07/2021

Esito

La controversia

La controversia nasce da un avviso di accertamento per IRES, IRAP e IVA relativo all'anno d'imposta 2004, notificato a un'associazione sportiva dilettantistica in relazione al recupero di imposte e alla contestazione del possesso dei requisiti per fruire delle agevolazioni fiscali previste per le ASD. L'Ufficio aveva rilevato, tra l'altro, la mancata iscrizione al registro CONI, l'emissione di fatture per importi superiori al limite di pagamento in contanti, la dichiarazione di costi superiori a quelli ricostruiti, la presenza di operazioni commerciali imponibili non dichiarate ai fini IVA, una detrazione IVA ritenuta illegittima, un'infedeltà della dichiarazione IRAP e l'omessa tenuta di registri IVA. In primo grado il ricorso della contribuente era stato respinto. In appello, la CTR aveva invece accolto la domanda ritenendo sufficiente l'attestato CONI che riconosceva lo status dilettantistico dal 2003 e ritenendo non decisivi gli incassi in contanti. L'Agenzia ricorre per cassazione con due motivi: col primo denuncia violazione delle norme sulle agevolazioni fiscali per sostenere che il solo requisito rilevante era l'iscrizione/riconoscimento CONI e non la sola affiliazione a una federazione sportiva; col secondo deduce violazione delle norme sul giudicato interno e sulla ripartizione dell'onere di impugnazione, sostenendo che l'appello della contribuente aveva censurato solo una delle rationes decidendi della sentenza di primo grado, lasciando intatte le autonome statuizioni sulle riprese per costi, ricavi e IVA commerciale, sicché la CTR avrebbe annullato l'accertamento oltre i limiti devolutivi. La contribuente resiste eccependo anche tardività del ricorso e sostenendone comunque l'infondatezza.

La decisione

La Corte ha accolto il secondo motivo di ricorso, dichiarando assorbito il primo. Ha ritenuto che la sentenza di primo grado fosse sorretta da rationes decidendi autonome e che l'appello della contribuente avesse investito soltanto la questione dell'iscrizione al CONI, senza censurare le ulteriori statuizioni sulla natura commerciale di alcune operazioni e sulle riprese fiscali conseguenti. Su tali punti si era quindi formato giudicato interno, con conseguente erroneità dell'annullamento integrale dell'accertamento disposto dalla CTR. La Corte ha pertanto cassato la sentenza impugnata e, non essendo necessari ulteriori accertamenti in fatto, ha deciso nel merito rigettando l'originario ricorso della contribuente contro l'avviso di accertamento. Ha inoltre compensato le spese dell'intero giudizio.

Norme richiamate

• art. 15 del d.P.R. n. 917 del 1986

  richiamato nel motivo di ricorso come norma sulle agevolazioni fiscali degli enti sportivi dilettantistici; la Corte ne dà lettura coordinata con gli artt. 148 e 143 TUIR, nel senso che il beneficio non dipende dal solo dato formale dell'affiliazione, ma dai requisiti sostanziali e statutari dell'ente.

• L. n. 398 del 1991, artt. 1 e 2

  richiamata per il regime fiscale agevolato delle associazioni sportive dilettantistiche; la Corte osserva che tale regime non comporta esenzione generalizzata da ogni obbligo tributario.

• art. 7 del D.L. n. 136 del 2004

  richiamato nel primo motivo quale norma relativa al sistema di riconoscimento delle ASD; la Corte reputa comunque assorbito il motivo.

• art. 25, comma 5, L. n. 133 del 1999

  richiamato nel secondo motivo in tema di regime fiscale agevolato e limiti di applicazione.

• art. 148 d.P.R. n. 917 del 1986

  la Corte afferma che le agevolazioni per gli enti associativi non commerciali spettano solo se l'associazione si conforma alle clausole statutarie previste e se sussistono in concreto i requisiti di non commercialità e di attività svolta in conformità agli scopi istituzionali.

• art. 149 d.P.R. n. 917 del 1986

  richiamato per la perdita della qualifica di ente non commerciale in caso di esercizio prevalente di attività commerciale.

• art. 39, comma 2, d.P.R. n. 600 del 1973

  richiamato con riguardo alla ricostruzione del reddito e agli accertamenti induttivi/analitico-induttivi contestati.

• art. 2697 c.c.

  la Corte ribadisce che l'onere di provare i presupposti di fatto dell'esenzione fiscale incombe sul contribuente che la invoca.

• art. 2909 c.c.

  richiamato in relazione al giudicato interno formatosi sulle statuizioni di primo grado non impugnate.

• art. 112 c.p.c.

  richiamato per affermare il limite del devolutum e il divieto di pronuncia oltre la domanda o oltre i capi impugnati.

• art. 329 c.p.c.

  richiamato per il giudicato interno conseguente alla mancata impugnazione di una autonoma ratio decidendi.

• art. 56 del d.lgs. n. 546 del 1992

  richiamato quale norma del processo tributario sulla formazione del giudicato interno in appello.

• art. 23 d.P.R. n. 633 del 1972

  citato tra le norme violate per l'omessa istituzione dei registri IVA.

• art. 25 d.P.R. n. 633 del 1972

  citato tra le norme violate per l'omessa istituzione dei registri IVA.

• art. 26 d.P.R. n. 633 del 1972

  citato tra le norme violate per l'omessa istituzione dei registri IVA.

• art. 73 d.P.R. n. 917 del 1986

  richiamato per la distinzione tra enti commerciali e non commerciali ai fini IRES.

• art. 143 d.P.R. n. 917 del 1986

  la Corte precisa che per gli enti non commerciali non ogni attività è esente, ma solo quelle prestazioni che rispettano i requisiti di non commercialità e i fini istituzionali; l'esenzione è derogatoria e va provata.

• art. 111 d.P.R. n. 917 del 1986

  richiamato come previgente disciplina delle agevolazioni per gli enti associativi, poi trasfusa nell'art. 148 TUIR.

• art. 2195 c.c.

  richiamato per delimitare le attività commerciali rilevanti ai fini della qualificazione fiscale dell'ente.

• Direttiva 2006/112/CE, art. 132, par. 1, lett. m)

  richiamata la giurisprudenza UE per affermare che la nozione di organismo senza fini di lucro è autonoma e richiede assenza di finalità lucrative per i membri.

• Direttiva 2006/112/CE, art. 133, primo comma, lett. a)

  richiamata per precisare che l'assenza di fini di lucro implica che l'organismo non persegua profitti per i membri durante tutta la sua esistenza e al momento dello scioglimento.

Massime di principio

• Le agevolazioni fiscali riconosciute agli enti associativi o sportivi dilettantistici non dipendono dal solo dato formale dell'affiliazione a una federazione o del riconoscimento dell'ente, ma richiedono anche la prova dell'effettivo svolgimento di attività conforme alle finalità istituzionali e priva di scopo di lucro.
• L'onere di provare i presupposti dell'esenzione o del regime di favore incombe sul contribuente che lo invoca; la mera qualità formale di associazione non basta a paralizzare le riprese fiscali.
• Gli enti associativi non godono di una generale esenzione da ogni imposizione: possono svolgere anche attività commerciali e, quando ciò accade o quando vengono meno i requisiti di non commercialità/decommercializzazione, il beneficio fiscale non è applicabile o si perde.
• In presenza di una sentenza di primo grado sorretta da rationes decidendi autonome, l'appello deve censurarle tutte; la mancata impugnazione di una di esse determina giudicato interno su quel capo e rende inammissibile o comunque inefficace il riesame su quel punto.
• Il giudice di appello non può annullare integralmente l'accertamento se alcune riprese fiscali sono divenute definitive per mancata impugnazione della relativa ratio decidendi.

Come è indicizzato