Sentenza del 03/12/2019 n. 6766 - Comm. Trib. Reg. per il Lazio

Esito

La controversia

L’Agenzia delle Entrate ha impugnato la sentenza di primo grado che aveva annullato l’avviso di accertamento relativo all’anno d’imposta 2010. L’accertamento imputava alla contribuente redditi non dichiarati derivanti dalla presunta distribuzione di utili extracontabili realizzati da due società a ristretta base sociale, nelle quali essa possedeva rispettivamente il 33% e il 50%. L’Ufficio ha contestato, tra l’altro, la tardività ritenuta dal primo giudice, l’omessa valutazione della comunicazione di reato e del processo verbale di constatazione, la violazione delle regole sull’onere della prova e la non applicazione delle sanzioni.

La decisione

La Commissione tributaria regionale ha accolto l’appello dell’Agenzia delle Entrate. Ha ritenuto tempestivo l’accertamento, poiché la comunicazione di reato per violazioni tributarie era stata trasmessa il 28 dicembre 2015, prima della scadenza del termine ordinario del 31 dicembre 2015, rendendo applicabile il raddoppio dei termini. Ha inoltre ritenuto legittima la presunzione di distribuzione ai soci degli utili extracontabili nelle società a ristretta base sociale, fondata sulla ristrettezza della compagine e sul reciproco controllo tra i soci, senza configurare una presunzione di secondo grado. La motivazione per relationem è stata considerata valida, poiché il processo verbale di constatazione era già stato consegnato alla contribuente. Sono state ritenute applicabili anche le sanzioni, essendo sufficiente almeno la colpa e risultando, nel caso concreto, elementi indicativi di una colpa grave. La sentenza di primo grado è stata quindi riformata e le spese sono state compensate.

Norme richiamate

• Art. 39 del D.P.R. n. 600/1973

  Consente l’accertamento induttivo e l’utilizzo di presunzioni gravi, precise e concordanti per ricostruire redditi non dichiarati. Nel caso esaminato, la presunzione di distribuzione degli utili extracontabili ai soci è stata ritenuta ammissibile per società con base sociale ristretta.

• Art. 43 del D.P.R. n. 600/1973

  Disciplina i termini per la notifica degli avvisi di accertamento. La tempestività deve essere valutata considerando il raddoppio dei termini quando ricorrono i presupposti previsti dalla legge.

• Art. 1, comma 132, della legge n. 208/2015

  In caso di violazione che comporta obbligo di denuncia ai sensi dell'articolo 331 del codice di procedura penale per alcuno dei reati previsti dal decreto legislativo 10 marzo 2000, n. 74, i termini di cui al periodo precedente sono raddoppiati relativamente al periodo d'imposta in cui è stata commessa la violazione.

  Il raddoppio dei termini opera se la denuncia per un reato tributario è presentata o trasmessa entro la scadenza del termine ordinario. Poiché la comunicazione di reato era anteriore alla scadenza, l’avviso notificato nel 2017 è stato considerato tempestivo.

• Art. 42 del D.P.R. n. 600/1973

  Richiede che l’avviso di accertamento sia adeguatamente motivato. La motivazione può avvenire per relationem mediante il rinvio a un PVC già conosciuto dal contribuente, purché siano individuabili gli elementi essenziali posti a fondamento dell’accertamento.

• Art. 7 della legge n. 212/2000

  L’obbligo di allegare gli atti richiamati nell’avviso non sussiste quando il contribuente ne abbia già avuto integrale e legale conoscenza, come nel caso della consegna del PVC.

• Art. 16-bis del D.Lgs. n. 546/1992

  Le comunicazioni sono effettuate anche mediante l'utilizzo della posta elettronica certificata.

  La scelta del contribuente di utilizzare la modalità cartacea nel primo grado non vincola l’altra parte. L’Amministrazione può notificare e depositare gli atti con modalità telematica, purché siano rispettate le regole applicabili e non sia leso il diritto di difesa.

• Articoli 2697 e 2729 del codice civile

  L’Ufficio deve provare i fatti costitutivi della pretesa, anche mediante presunzioni gravi, precise e concordanti. La presunzione di distribuzione degli utili non deriva automaticamente dal solo maggior reddito societario, ma dalla combinazione tra accertamento societario e ristretta base sociale.

• Art. 5 del D.Lgs. n. 471/1997

  Prevede le sanzioni per violazioni relative alla dichiarazione dei redditi. La responsabilità sanzionatoria non richiede necessariamente il dolo specifico.

• Art. 5 del D.Lgs. n. 472/1997

  Stabilisce il principio di colpevolezza in materia tributaria. Ai fini della sanzionabilità è sufficiente la colpa, anche se nel caso concreto il giudice ha ravvisato elementi compatibili con la colpa grave.

• Cassazione civile, Sezione V, 11 ottobre 2007, n. 21415

  Afferma che, nelle società di capitali a ristretta base sociale, è legittima la presunzione di distribuzione ai soci degli utili extracontabili. Non si tratta di una presunzione di secondo grado, poiché il fatto noto è la ristrettezza della compagine sociale e il conseguente vincolo di solidarietà e controllo tra i soci.

• Cassazione civile, Sezione V, ordinanza 23 febbraio 2018, n. 4396

  Ammette la motivazione per relationem quando l’atto richiamato è già conosciuto dal contribuente e l’avviso consente di individuare gli elementi essenziali della pretesa.

Massime di principio

• Nelle società con pochi soci, soprattutto quando i soci sono anche amministratori di fatto o persone legate da rapporti personali, l’Amministrazione può presumere che gli utili extracontabili siano stati distribuiti ai soci in proporzione alle partecipazioni. Il contribuente può superare la presunzione fornendo una prova concreta della mancata distribuzione o dell’estraneità alla gestione.
• La presunzione non è automaticamente illegittima come presunzione di secondo grado: il fatto noto può essere individuato nella ristretta base sociale e nei rapporti di reciproco controllo, non soltanto nel maggior reddito accertato alla società.
• Il raddoppio dei termini di accertamento richiede che la denuncia per un reato tributario sia presentata entro il termine ordinario applicabile al periodo d’imposta. La semplice apertura di un procedimento penale non sostituisce la necessità di verificare la tempestività e la riferibilità della denuncia.
• Un avviso può essere motivato mediante rinvio al processo verbale di constatazione se il contribuente ne ha già avuto conoscenza legale e l’avviso identifica chiaramente i contenuti essenziali della contestazione.
• Nel processo tributario la parte resistente può utilizzare modalità telematiche anche se il ricorrente ha scelto il deposito cartaceo, salvo concreta lesione del diritto di difesa.
• Per escludere le sanzioni non è normalmente sufficiente negare il dolo: occorre dimostrare l’assenza di colpa o la sussistenza di una causa di non punibilità, come errore inevitabile o obiettiva incertezza normativa.