Corte di giustizia, Sentenza C-648/16

IVA e accertamento induttivo tramite studi di settore

La pronuncia riguarda un rinvio pregiudiziale della Commissione tributaria provinciale di Reggio Calabria in materia di IVA. La Corte è chiamata a valutare se la direttiva 2006/112/CE e i principi di neutralità fiscale e proporzionalità ostino a una normativa italiana che consente di determinare in via induttiva il volume d’affari e di rettificare l’IVA sulla base di studi di settore.

Fatti e procedimento principale

La sig.ra Fortunata Silvia Fontana, soggetta ad IVA, è stata sottoposta ad accertamento per l’esercizio 2010. L’Amministrazione finanziaria ha avviato un contraddittorio e, successivamente, ha notificato un avviso di liquidazione relativo a IRPEF, IRAP e IVA, fondato su uno studio di settore relativo ai commercialisti e consulenti tributari.

La contribuente ha contestato soprattutto la quantificazione dell’IVA, sostenendo che l’Ufficio avesse applicato uno studio di settore non pertinente alla sua attività prevalente e che, in ogni caso, il metodo non rappresentasse adeguatamente la realtà economica della sua impresa. Il giudice del rinvio ha ritenuto infondate le contestazioni sulla classificazione dell’attività, ma ha nutrito dubbi sulla compatibilità del metodo di accertamento con i principi unionali.

Questione pregiudiziale

Il giudice nazionale ha chiesto, in sostanza, se siano compatibili con gli articoli 113 e 114 TFUE e con la direttiva IVA gli articoli 62-sexies e 62-bis del decreto-legge n. 331/1993, nella parte in cui consentono l’applicazione dell’IVA a un volume d’affari complessivo accertato induttivamente, con riguardo al rispetto della detrazione, dell’obbligo di rivalsa, della neutralità e della traslazione dell’imposta.

Normativa rilevante richiamata dalla Corte

La Corte richiama in particolare:

• il considerando 59 della direttiva 2006/112/CE;
• l’articolo 2, paragrafo 1, che individua le operazioni soggette ad IVA;
• l’articolo 73, sulla base imponibile come corrispettivo effettivamente ricevuto;
• gli articoli 242, 244 e 250, paragrafo 1, sugli obblighi contabili e dichiarativi del soggetto passivo;
• l’articolo 273, che consente agli Stati membri di imporre altri obblighi necessari per assicurare l’esatta riscossione dell’IVA e prevenire le evasioni;
• il titolo X della direttiva, relativo al diritto alla detrazione.

Sul piano nazionale sono menzionati gli articoli 39 del DPR n. 600/1973, 54 del DPR n. 633/1972, 62-bis e 62-sexies del decreto-legge n. 331/1993 e l’articolo 10 della legge n. 146/1998.

Ricevibilità

La Corte respinge l’eccezione di irricevibilità sollevata dal governo italiano. La questione non è ipotetica, perché la contribuente contesta proprio la rappresentatività dello studio di settore e il giudice del rinvio dubita della compatibilità del meccanismo con il diritto dell’Unione.

Ragionamento della Corte

La Corte osserva anzitutto che gli articoli 113 e 114 TFUE non sono pertinenti, poiché riguardano il ravvicinamento delle legislazioni.

Quanto al merito, ricorda che la base imponibile IVA corrisponde, in via generale, al corrispettivo effettivamente ricevuto. Gli articoli 242, 244 e 250, paragrafo 1, impongono ai soggetti passivi obblighi contabili e dichiarativi funzionali al controllo dell’imposta. L’articolo 273 consente agli Stati membri di introdurre obblighi ulteriori per garantire l’esatta riscossione dell’IVA e contrastare l’evasione, nel rispetto del diritto dell’Unione e dei suoi principi generali.

Ne consegue che, in linea di principio, l’articolo 273 non osta a una normativa nazionale che determini l’IVA dovuta sulla base del volume d’affari complessivo accertato induttivamente mediante studi di settore, purché il sistema rispetti neutralità fiscale e proporzionalità.

Neutralità fiscale e diritto alla detrazione

La Corte ribadisce che il diritto alla detrazione dell’IVA assolta a monte è un principio fondamentale del sistema comune dell’IVA. Se l’Amministrazione procede a una rettifica fondata su un maggior volume d’affari determinato induttivamente, il contribuente deve poter esercitare il diritto di detrarre l’imposta a monte secondo le regole del titolo X della direttiva.

Proporzionalità, prova contraria e diritto di difesa

Sotto il profilo della proporzionalità, la normativa nazionale può prevedere il ricorso al metodo induttivo solo in presenza di divergenze rilevanti tra l’importo dichiarato e quello stimato. Gli studi di settore devono essere esatti, affidabili e aggiornati, e le risultanze devono costituire presunzioni relative, superabili con prova contraria.

La Corte sottolinea inoltre che il diritto di difesa deve essere garantito per tutto il procedimento: il contribuente deve poter contestare l’esattezza e la pertinenza dello studio di settore e far valere le circostanze che dimostrino la corrispondenza del dichiarato alla realtà economica. Se il meccanismo impone di provare fatti negativi, il livello di prova richiesto non può essere eccessivo.

Decisione

La Corte conclude che la direttiva IVA, nonché i principi di neutralità fiscale e di proporzionalità, non ostano a una normativa nazionale come quella italiana descritta, a condizione che il contribuente possa contestare efficacemente le risultanze dell’accertamento induttivo, produrre prova contraria ed esercitare il diritto alla detrazione dell’IVA a monte. La verifica concreta di tali condizioni spetta al giudice del rinvio.

Principio affermato

Il principio di diritto è che l’articolo 273 della direttiva 2006/112/CE consente agli Stati membri di utilizzare studi di settore per accertare in via induttiva il volume d’affari e rettificare l’IVA, ma solo se il meccanismo rispetta neutralità fiscale, proporzionalità e diritto di difesa, e lascia al contribuente la possibilità di dimostrare il contrario e di esercitare pienamente il diritto alla detrazione.